Wie greifen Zolldelikte und Umsatzsteuerstrafrecht ineinander?
Ermittlungszuständigkeiten, typische Deliktskonstellationen, Kontrolle durch den Zoll,
Bedeutung der USt-IdNr., ausgewählte BGH-Entscheidungen, unionsrechtliche Vorfragen (EuGH)
sowie Sonderkapitel: Umsatzsteuer-Karussell (MTIC) – Grundlagen, Varianten, gegenwärtige Ausprägungen

Dr. Sebastian Korts

www.steuerrecht.com

Stand: 19.01.2026

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Vorbemerkung und Aufbau

Diese Ausarbeitung richtet sich an Mandanten in der Gestaltungs- und Abwehrberatung. Sie verfolgt zwei Ziele: (1) die systematische Verknüpfung von Zollrecht/Zolldelikten mit dem Umsatzsteuerrecht und dem Umsatzsteuerstrafrecht (einschließlich Einfuhrumsatzsteuer) nachvollziehbar zu machen und (2) die praktischen Berührungspunkte in Prüfungen und Ermittlungsverfahren (Zoll, Finanzverwaltung, Staatsanwaltschaft, EU-Behörden) in eine handhabbare Struktur zu bringen.

Im Mittelpunkt stehen daher nicht nur Normtexte, sondern typische Sachverhaltsmuster: Unterwert- und Falschdeklarationen beim Import, Missbrauch zollrechtlicher Verfahren (z.B. Versand/Veredelung/Zolllager), fehlerhafte oder manipulierte Export- und Gelangensnachweise, innergemeinschaftliche Lieferketten bis hin zum Umsatzsteuer-Karussell (MTIC) sowie Mischformen, in denen Import- und Binnenmarktstufen bewusst kombiniert werden.

Die Darstellung ist bewusst interdisziplinär: Zollrecht ist unionsrechtlich geprägt (Unionszollkodex – UZK), die Umsatzsteuer ebenfalls (Mehrwertsteuersystemrichtlinie – MwStSystRL). Der strafrechtliche Zugriff erfolgt in Deutschland primär über die Abgabenordnung (AO), ergänzt um besondere Delikte im Umsatzsteuergesetz (UStG) und Nebenstrafrecht (z.B. Außenwirtschaftsrecht). Die EuGH-Rechtsprechung wirkt dabei in doppelter Weise: Sie prägt das materielle Steuerrecht (Vorsteuerabzug, Steuerbefreiungen) und setzt strafverfahrensrechtliche Leitplanken (ne bis in idem, Verjährung/Effektivität, Bestimmtheit).

Hinweis: Die Ausarbeitung dient der fachlichen Orientierung und ersetzt keine Einzelfallprüfung. Zitierte Entscheidungen und Normen sind als Leitlinien zu verstehen; im Mandat sind stets Sachverhalt, Zuständigkeit und Verfahrensstand präzise zu klären.

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Inhaltsübersicht

Vorbemerkung und Aufbau. 2

Inhaltsübersicht 3

Abkürzungsverzeichnis. 7

1. Systematische Einordnung: Zollabgaben, Einfuhrumsatzsteuer und Umsatzsteuer. 8

1.1 Drei Abgabenebenen mit gemeinsamer Daten- und Dokumentenbasis. 8

1.2 Einfuhrumsatzsteuer als ‚Zoll-Schnittstellensteuer‘. 8

1.3 Warum Umsatzsteuerstrafrecht ohne Zollbezug oft unvollständig bleibt 8

2. Organisation des Zolls und Leitungsstruktur. 9

2.1 Wer leitet den Zoll?. 9

2.2 Operative Ebenen: Hauptzollämter, Zollfahndung, Zollkriminalamt 9

2.3 Einordnung für die Beratung: Zoll als Finanzbehörde. 9

3. Ermittlungszuständigkeiten im Steuer- und Zollstrafverfahren. 10

3.1 Grundmodell: Finanzbehörde ermittelt – Staatsanwaltschaft bleibt Verfahrensherrin. 10

3.2 Wer ermittelt bei der Umsatzsteuer?. 10

3.3 Wer ermittelt bei Zollabgaben und Einfuhrumsatzsteuer?. 10

3.4 Schnittstelle Europäische Staatsanwaltschaft (EPPO/EUStA). 11

3.5 Verfahrensablauf in der Praxis: vom Prüfhinweis zum Ermittlungsverfahren. 11

3.6 Typische Ermittlungsmaßnahmen und ihre Beratungskonsequenzen. 12

3.7 Abgrenzungsprobleme: Steuerverfahren, Bußgeldverfahren, Strafverfahren. 12

4. Typische Schnittstellen- und Deliktskonstellationen. 12

4.1 Unterwert, Falschdeklaration und Zollwertmanipulation. 12

4.2 Missbrauch zollrechtlicher Verfahren (z.B. Zolllager/Veredelung/Versand). 13

4.3 Exportnachweise und Umsatzsteuerbefreiung. 13

4.4 Innergemeinschaftliche Lieferung/Erwerb und ‚Karussell‘ (Übersicht). 13

4.5 Mischmodelle: Import in die EU, Vertrieb über den Binnenmarkt 13

4.6 Präferenz, Ursprung und Lieferantenerklärungen als Strafbarkeitshebel 14

4.7 E-Commerce, Postsendungen und Niedrigwertkonstellationen. 14

5. Strafbarkeiten im zollrechtlichen Umfeld. 14

5.1 Steuerhinterziehung (§ 370 AO) als Grundtatbestand – Besonderheiten bei Zoll/EUSt 14

5.2 Bannbruch (§ 372 AO). 14

5.3 Schmuggel (§ 373 AO) und Qualifikationen. 14

5.4 Steuerhehlerei (§ 374 AO) und weitere AO-Delikte (Kurzüberblick). 15

5.5 Umsatzsteuer-spezifische Straftatbestände im UStG: §§ 26a, 26c UStG.. 15

5.6 Ordnungswidrigkeiten: leichtfertige Steuerverkürzung und zollbezogene OWi 15

5.7 Selbstanzeige und Korrektur: Besonderheiten bei Zoll/EUSt 15

5.8 Einziehung und Vermögensabschöpfung als Querschnitt 15

6. Zusammenarbeit und Informationsflüsse der Strafverfolger. 16

6.1 Nationale Zusammenarbeit 16

6.2 Internationale Kooperation: VIES, Eurofisc, OLAF, Europol 16

6.3 Daten- und Informationsquellen: ATLAS, ZM, Intrastat, Zahlungsströme. 16

7. Zollkontrolle: Risikomanagement, Prüfungen, Dokumente. 16

7.1 Grundprinzip: risikoorientierte Kontrolle entlang des Warenflusses. 16

7.2 Befugnisse: zollamtliche Überwachung, Auskunft und Prüfung. 16

7.3 Dokumente und Daten, die typischerweise kontrolliert werden. 17

7.4 Welche ‚Papiere‘ sind im Umsatzsteuerstrafrecht besonders prüfungsrelevant?. 17

7.5 Nachträgliche Zollprüfung (post-clearance audit) – typische Schwerpunkte. 17

7.6 Kontrolle im Reiseverkehr sowie Post-, Kurier- und Expresssendungen. 17

7.7 Aufbewahrung, Datenzugriff und ‚Audit-Trail‘ aus Beratersicht 18

8. Sonderpunkt: Bedeutung der USt-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) 18

8.1 Funktion und Systemstellung. 18

8.2 Materiell-rechtliche Bedeutung für die Steuerbefreiung seit 01.01.2020. 18

8.3 Beratungspraxis: Mindeststandards für die USt-IdNr.-Prüfung. 18

8.4 Strafrechtliche Relevanz der USt-IdNr.: typische Fallgruppen. 18

8.5 Schnittstelle zu § 25f UStG und zum unionsrechtlichen ‚Kittel-Prinzip‘. 19

8.4 Strafrechtliche Relevanz der USt-IdNr.: typische Fallgruppen. 19

8.5 Die USt-IdNr. als Compliance-Mindeststandard: Dokumentation und Wiederholungsprüfung. 19

8.6 Schnittstelle zu § 25f UStG und Kittel-Grundsätzen. 20

9. Sonderkapitel: Umsatzsteuer-Karussell (MTIC) – Grundlagen, Varianten und gegenwärtige Ausprägungen  20

9.1 Begriff und Grundmechanismus. 20

9.2 Typische Rollen in der Kette. 20

9.3 Varianten des Karussells. 21

9.4 Gegenwärtige Ausprägungen und aktuelle Ermittlungsrealität 21

9.5 Strafrechtliche Einordnung: § 370 AO, § 26c UStG, Beteiligungsformen. 22

9.6 Abwehr und Prävention: Beratungsschwerpunkte. 22

9.7 Zahlenbeispiel: Wie der Steuerschaden technisch entsteht 22

9.8 Varianten im Detail: vom ‚einfachen‘ Missing-Trader bis zur contra-trading Struktur. 23

9.9 Ermittlungsindikatoren und Beweisführung: was Behörden typischerweise auswerten. 23

9.10 Schnittstelle Zoll: Importverfahren, Unterwert und ‚CP 42 00‘ als Einfallstor. 23

9.11 Gegenmaßnahmen und aktuelle Reformansätze (Auswahl). 24

9.12 Gegenwärtige Ausprägungen: Waren-, Branchen- und Plattformbezüge. 24

9.13 Abgrenzung: Karussell, ‚einfacher‘ Missing-Trader, Scheingeschäft und Rechnungsbetrug. 24

9.14 Gegenmaßnahmen im deutschen Recht: Reverse-Charge, § 25f UStG und prozessuale Steuerung. 24

9.15 Praktische Beratungsstrategie: ‚Kittel-Dokumentation‘, Prozessbeweise und Kommunikation. 25

10. Sonderpunkt: Ausgewählte Leitentscheidungen des BGH.. 25

10.1 Umsatzsteuerkarussell und Vorsteuer – strafrechtliche Einordnung. 25

10.2 CO2-Zertifikate: Beteiligung, berufstypische Handlungen und Organisationsbezug. 25

10.3 Einfuhrumsatzsteuer und Vorsteuerabzug: keine strafrechtliche ‚Kompensation‘. 26

10.4 Zollbezogene Täter- und Pflichtenkreise: Gestellung/Überwachung. 26

11. Sonderpunkt: Strafrechtliche Vorfragen beim EuGH.. 26

11.1 Warum der EuGH im Steuerstrafrecht wichtig ist 26

11.2 Vorsteuerabzug/Steuerbefreiung bei Betrugsketten: Kittel, Italmoda und Folge. 26

11.3 Nachweise bei innergemeinschaftlichen Lieferungen: Teleos und VSTR.. 26

11.4 Ne bis in idem / Doppelverfolgung: Åkerberg Fransson, Menci 27

11.5 Verjährung und Effektivität der Mehrwertsteuerstrafverfolgung: Taricco. 27

11.6 Praktische Konsequenzen für die Beratung. 27

12. Praxisleitfaden für Steuerberater. 27

12.1 Red Flags in Mandaten mit Zoll- und USt-Bezug. 27

12.2 Dokumentations- und Prozesshinweise (IKS-orientiert). 28

12.3 Verhalten bei Prüfungs- und Ermittlungsmaßnahmen. 28

12.4 Checkliste (Kurzfassung): Durchsuchung/Anfangsverdacht 28

12.5 Prävention: Zoll- und Umsatzsteuer-IKS als gemeinsames System.. 28

Anhang: Vertiefung und Arbeitshilfen. 28

A. Zuständigkeits- und Rollenmatrix (Kurzüberblick). 28

B. Dokumentenmatrix: Welche Unterlagen typischerweise geprüft werden. 29

C. Prüfschema: Ausfuhrlieferung (Drittland) – steuerlich und strafrechtlich. 30

D. Prüfschema: Innergemeinschaftliche Lieferung (Quick-Fixes-Logik). 30

E. Prüfschema: Zollwert – typische Strafbarkeitsrisiken. 30

F. MTIC-/Karussell-Red-Flags (Beratercheck). 30

G. Rechtsprechungsübersicht (Auswahl): BGH und EuGH als Arbeitsspeicher. 31

H. Musterfragenkatalog für Mandatsannahme und laufende Betreuung (Hochrisiko-Trade). 32

I. Vertiefung: Tatbestandsmerkmale und typische Streitpunkte (AO/UStG). 32

I.1 § 370 AO im Zoll-/EUSt-Kontext: Tatbestand, Vollendung und Beweisfragen. 32

I.2 Besonderheiten der EUSt: Bemessungsgrundlage und ‚Kompensationsverbot‘. 32

I.3 § 372 AO (Bannbruch) und § 373 AO (Schmuggel): Abgrenzung und typische Konstellationen. 33

I.4 Umsatzsteuer-Ketten und § 26c UStG: Organisationsmerkmale und Beratungskonsequenzen. 33

J. Fallbeispiele (praxisnah, komprimiert). 33

Fall 1: Unterfakturierung bei Import mit späterer Bonus-/Lizenznachzahlung. 33

Fall 2: Verfahren 42 (Import-USt-Befreiung) und Warenverbleib im Importstaat 33

Fall 3: Ausfuhrlieferung – Ausgangsvermerk vorhanden, Ware aber nicht ausgeführt 33

Fall 4: Innergemeinschaftliche Lieferung mit formaler Dokumentation, aber unplausibler Logistik. 34

K. Kurzkommentar: EuGH-Vorfragen und BGH-Linien als ‚Leitplanken‘. 34

L. Rechtsprechungsminiaturen: ausgewählte EuGH- und BGH-Entscheidungen. 34

L.1 EuGH – materielle Vorfragen und Grundrechte. 34

L.2 BGH – Schnittstellenentscheidungen in Zoll/EUSt/USt 35

M. Fragekatalog: Zollprüfung und strafrechtliche Risikoanalyse (Import/Export). 36

M.1 Import: Zollwert 36

M.2 Import: Tarifierung und Ursprung. 36

M.3 Export: Ausfuhrnachweise und 0 %-Lieferungen. 36

M.4 Strafrechtliche Risikoindikatoren (Querschnitt). 37

N. Musterdokumentation: Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftliche Lieferungen. 37

N.1 Ausfuhrlieferung – empfohlene Belegkette. 37

N.2 Innergemeinschaftliche Lieferung – empfohlene Belegkette. 37

O. Musterdokumentation: MTIC/Karussell-Compliance (‚Kittel-Ordner‘). 37

P. Glossar (kurz). 37

13. Schlussbemerkung. 38

Abkürzungsverzeichnis

• AO – Abgabenordnung
• AEO – Authorised Economic Operator (zugelassener Wirtschaftsbeteiligter)
• ATLAS – Automatisiertes Tarif- und Lokales Zoll-Abwicklungssystem
• BFH – Bundesfinanzhof
• BGH – Bundesgerichtshof
• BMF – Bundesministerium der Finanzen
• BZSt – Bundeszentralamt für Steuern
• EORI – Economic Operators Registration and Identification number
• EPPO/EUStA – Europäische Staatsanwaltschaft
• EUSt – Einfuhrumsatzsteuer
• EU – Europäische Union
• EuGH – Gerichtshof der Europäischen Union
• FKS – Finanzkontrolle Schwarzarbeit
• FVG – Finanzverwaltungsgesetz
• GZD – Generalzolldirektion
• HZA – Hauptzollamt
• IOSS – Import One Stop Shop
• IKS – Internes Kontrollsystem
• MTIC – Missing Trader Intra-Community (Karussellbetrug)
• MwStSystRL – Mehrwertsteuersystemrichtlinie (RL 2006/112/EG)
• StA – Staatsanwaltschaft
• StGB – Strafgesetzbuch
• StPO – Strafprozessordnung
• USt – Umsatzsteuer
• USt-IdNr. – Umsatzsteuer-Identifikationsnummer
• UZK – Unionszollkodex (VO (EU) Nr. 952/2013)
• VIES – VAT Information Exchange System
• ZM – Zusammenfassende Meldung
• ZFdG – Zollfahndungsdienstgesetz
• ZKA – Zollkriminalamt
• ZollVG – Zollverwaltungsgesetz

1. Systematische Einordnung: Zollabgaben, Einfuhrumsatzsteuer und Umsatzsteuer

1.1 Drei Abgabenebenen mit gemeinsamer Daten- und Dokumentenbasis

In der Beratungspraxis treffen im Warenverkehr regelmäßig drei Abgabenebenen aufeinander: (i) Zollabgaben im engeren Sinn (Zölle, Antidumping- und Ausgleichszölle sowie weitere Einfuhrabgaben), (ii) die Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) und (iii) die (Binnen-)Umsatzsteuer (USt). Diese Ebenen unterscheiden sich zwar in Rechtsquelle, Entstehungstatbestand und Zuständigkeit, beruhen aber auf einer gemeinsamen Daten- und Dokumentenbasis: Zollanmeldungen, Handels- und Transportdokumente, Ursprungs- und Präferenznachweise, Rechnungen sowie zahlungsbezogene Unterlagen (z.B. Banking/Letter of Credit).

Der Zoll erhebt und verwaltet Einfuhrabgaben – einschließlich EUSt – auf Basis des Unionszollkodex (UZK) und ergänzender nationaler Vorschriften. Die Binnen-USt wird dagegen grundsätzlich durch die Landesfinanzbehörden verwaltet. In der Schnittstelle entsteht der zentrale Beratungs- und strafrechtliche Risikokorridor: Ein Fehler in der Zollanmeldung (z.B. Zollwert, Warennummer, Ursprung, Verfahren) ist häufig nicht nur zollrechtlich relevant, sondern wirkt unmittelbar in die EUSt hinein und kann mittelbar auch die spätere USt-Kette beeinflussen.[1]

1.2 Einfuhrumsatzsteuer als ‚Zoll-Schnittstellensteuer‘

Die EUSt ist umsatzsteuerrechtlich eine besondere Erhebungsform der Umsatzsteuer. Sie wird jedoch beim Import an der Außengrenze nach zollrechtlichen Verfahrensregeln festgesetzt und erhoben. Das macht sie zur typischen ‚Schnittstellensteuer‘: Materiell-rechtlich ist sie Teil des Umsatzsteuerrechts, organisatorisch und verfahrensrechtlich wird sie aber vom Zoll abgewickelt.[2]

Für die Strafverfolgung ist diese Doppelnatur zentral. Die Verkürzung von EUSt ist regelmäßig eine Steuerhinterziehung nach § 370 AO. Gleichzeitig ist der zugrundeliegende Sachverhalt häufig ein klassischer Zollverstoß (z.B. Nichtgestellung, unrichtige Zollanmeldung, Verletzung von Verfahrenspflichten), der zusätzlich Bannbruch oder Schmuggel begründen kann.

1.3 Warum Umsatzsteuerstrafrecht ohne Zollbezug oft unvollständig bleibt

Auch wenn die Binnen-USt formal nicht ‚vom Zoll‘ verwaltet wird, ist der Zollbezug in der Praxis aus mindestens vier Gründen häufig präsent:

• Export und Steuerbefreiung: Die USt-Befreiung für Ausfuhrlieferungen knüpft an zollrechtliche Ausfuhrverfahren und Ausfuhrnachweise an (MRN, Ausfuhrbegleitdokument, Ausgangsvermerk).
• Import und EUSt: Fehler in Zollwert/Tarifierung/Ursprung schlagen regelmäßig auf EUSt durch und können in der Folge zu Vorsteuer- oder § 25f-UStG-Themen führen.
• Sonderverfahren (z.B. Verfahren 42): Bestimmte Importverfahren verlagern die USt-Schuld in einen anderen Mitgliedstaat; diese Verfahren sind missbrauchsanfällig.
• Datenbasierte Aufklärung: Zoll-IT (ATLAS) und Kontrollinformationen sind in großen Umsatzsteuerverfahren (insbesondere bei Warenketten) häufig ein entscheidender Ermittlungs- und Beweisbaustein.

Hinzu kommt, dass organisierte Umsatzsteuerbetrugssysteme (MTIC/Karussell) häufig ‚zollnahe‘ Einfallstore nutzen (Import über Drittstaaten, Missbrauch von Zollverfahren, Überlagerung durch Import- bzw. Zollwertbetrug). In der Praxis entstehen so gemischte Verfahren, in denen Finanzamt, Steuerfahndung, Zollfahndung und Staatsanwaltschaft parallel oder gestuft tätig werden.[3]

2. Organisation des Zolls und Leitungsstruktur

2.1 Wer leitet den Zoll?

Die Zollverwaltung ist Teil der Bundesfinanzverwaltung und untersteht dem Bundesministerium der Finanzen (BMF). Die bundesweite Leitung und Koordinierung erfolgt durch die Generalzolldirektion (GZD) als zentrale Mittelbehörde. An der Spitze der GZD steht ein Präsident; die konkrete personelle Besetzung ist verwaltungsorganisatorisch wechselnd.[4]

Für die Beratung ist die Leitungsfrage weniger aus ‚Hierarchieneugier‘ relevant, sondern weil sie die Wege der Fachaufsicht, Zuständigkeitsabgrenzung und Weisungslage in Ermittlungs- und Prüfungsmaßnahmen erklärt. Insbesondere bei bundesweiten Schwerpunktprüfungen (z.B. Zollwert, E-Commerce, Präferenz) werden risikoorientierte Maßnahmen häufig zentral gesteuert und operativ über die Hauptzollämter umgesetzt.[5]

2.2 Operative Ebenen: Hauptzollämter, Zollfahndung, Zollkriminalamt

Operativ ist die Zollverwaltung mehrstufig organisiert. Für die Abgabenerhebung und zahlreiche Prüfungen sind die Hauptzollämter (HZA) zuständig. Daneben gibt es den Zollfahndungsdienst mit Zollfahndungsämtern sowie dem Zollkriminalamt (ZKA) als Zentralstelle. Der Zollfahndungsdienst übernimmt insbesondere Aufgaben der Strafverfolgung und Bekämpfung grenzüberschreitender Kriminalität im Zollkontext.

Für die Praxis ist die funktionale Trennung wichtig: Nicht jeder ‚Zollkontakt‘ ist Strafverfolgung. Viele Verfahren beginnen mit einer zollrechtlichen Kontrolle oder einer nachträglichen Prüfung (post-clearance audit). Erst wenn sich ein Anfangsverdacht ergibt, werden Ermittlungsmaßnahmen nach StPO/AO relevant; ab diesem Zeitpunkt ändern sich Dokumentations-, Kommunikations- und Verteidigungslogik erheblich.[6]

2.3 Einordnung für die Beratung: Zoll als Finanzbehörde

Im steuerstrafrechtlichen Verfahren ist der Zoll nicht ‚Hilfspolizei‘, sondern – soweit es um Einfuhrabgaben/EUSt/Verbrauchsteuern geht – Finanzbehörde im Sinne der Abgabenordnung. Das hat unmittelbare Konsequenzen: Zuständigkeit für Ermittlungen nach § 386 AO, Möglichkeit der Verfahrensführung als ‚Staatsanwaltschaft in Steuersachen‘ in delegierten Konstellationen, besondere Mitteilungs- und Kooperationspflichten sowie eine enge Verzahnung von steuerlicher Festsetzung und strafrechtlicher Würdigung.

3. Ermittlungszuständigkeiten im Steuer- und Zollstrafverfahren

3.1 Grundmodell: Finanzbehörde ermittelt – Staatsanwaltschaft bleibt Verfahrensherrin

Das deutsche Steuerstrafrecht ist durch ein doppeltes ‚Herrschaftsmodell‘ geprägt: Die Staatsanwaltschaft ist Herrin des Ermittlungsverfahrens (Legalitätsprinzip, StPO). Gleichzeitig weist die Abgabenordnung den Finanzbehörden eine zentrale Ermittlungsrolle zu. § 386 AO ordnet an, dass die Finanzbehörden Steuerstraftaten erforschen und verfolgen, soweit nichts anderes bestimmt ist. In der Praxis laufen steuerliche Sachverhaltsaufklärung und strafprozessuale Maßnahmen daher eng verzahnt, aber mit unterschiedlichen Rechtsgrundlagen, Zielrichtungen und Verteidigungsrechten.[7]

Für die Beratung bedeutet das: Der ‚Gegner‘ im frühen Stadium ist häufig nicht die Staatsanwaltschaft, sondern die Bußgeld- und Strafsachenstelle (BuStra) bzw. die Steuerfahndung (Steufa) oder im Zollbereich das zuständige Hauptzollamt bzw. die Zollfahndung. Gleichwohl muss jede Kommunikation so geführt werden, als würde sie später in einem staatsanwaltschaftlichen oder gerichtlichen Verfahren verwertet werden.

3.2 Wer ermittelt bei der Umsatzsteuer?

Bei der Binnen-Umsatzsteuer sind grundsätzlich die Landesfinanzbehörden zuständig. In Ermittlungsverfahren treten in der Praxis regelmäßig drei Einheiten auf: (1) die Veranlagungsstelle/Erhebungsstelle (steuerliche Festsetzung, Auswertung von Erklärungen), (2) die BuStra (strafrechtliche Vorermittlungen, Verfahrenssteuerung, Abstimmung mit StA) und (3) die Steuerfahndung (operative Ermittlung, Durchsuchung, Beschlagnahme, Auswertung von Geschäftsunterlagen).

Die Zuständigkeit kann sich – je nach Bundesland und Organisation – innerhalb der Finanzverwaltung unterscheiden. Entscheidend ist das Grundprinzip: Das Finanzamt führt den steuerlichen Teil (Festsetzung/Prüfung), die Steuerfahndung ermittelt operativ, und die BuStra steuert das Straf- und Bußgeldverfahren in Abstimmung mit der Staatsanwaltschaft.

3.3 Wer ermittelt bei Zollabgaben und Einfuhrumsatzsteuer?

Bei Zollabgaben und EUSt liegt die Zuständigkeit für Abgabenerhebung und viele Vorermittlungen beim Hauptzollamt. Sobald ein strafrechtlicher Anfangsverdacht im Raum steht, wird – je nach Deliktsbild und Bedeutung – der Zollfahndungsdienst tätig. Die Zollfahndung agiert dabei mit Doppelrolle: Einerseits als Finanzbehörde/Ermittlungsorgan im Steuerstrafverfahren, andererseits als Ermittlungsperson der Staatsanwaltschaft mit StPO-Befugnissen (insbesondere bei Durchsuchungen, verdeckten Maßnahmen, internationaler Zusammenarbeit).

In der Praxis ist die Abgrenzung nicht nur formal, sondern taktisch: Hauptzollämter arbeiten häufig dokumenten- und datengetrieben (Zollanmeldung, ATLAS, Nachweise, Buchführung). Zollfahndungsämter sind stärker operativ ausgerichtet (Durchsuchung, Observation, internationale Koordination). Bei großen Strukturen kann zudem das Zollkriminalamt als Zentralstelle koordinierend einbezogen werden.[8]

3.4 Schnittstelle Europäische Staatsanwaltschaft (EPPO/EUStA)

Bei bestimmten Betrugsdelikten zum Nachteil der finanziellen Interessen der EU kann die Europäische Staatsanwaltschaft (EPPO/EUStA) zuständig sein. Im Steuerbereich ist dies insbesondere bei schwerem grenzüberschreitendem Umsatzsteuerbetrug relevant (typischerweise MTIC-Strukturen), wenn die gesetzlichen Schwellenwerte und Voraussetzungen erfüllt sind.

Für Mandanten bedeutet dies: In großen Karussell- oder Import-/USt-Mischverfahren ist nicht nur mit nationaler Abstimmung (Finanzamt/Zoll/StA), sondern mit einer europäischen Ermittlungsarchitektur zu rechnen (EPPO, Eurojust, Europol, OLAF). Dies beeinflusst Durchsuchungsdynamik, Datenanforderungen und Verhandlungsoptionen erheblich.[9]

3.5 Verfahrensablauf in der Praxis: vom Prüfhinweis zum Ermittlungsverfahren

Für Mandanten ist es entscheidend, den typischen ‚Einstiegsweg‘ von Zoll- und Umsatzsteuerstrafverfahren zu kennen. In vielen Fällen beginnt der Fall nicht mit einer Durchsuchung, sondern mit einem verwaltungsseitigen Informations- oder Prüfimpuls: einer Zollkontrolle bei der Einfuhr, einer nachträglichen Zollprüfung, einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung, einer Außenprüfung oder einer Kontrollmitteilung aus dem In- oder Ausland. Erst wenn sich aus diesen Maßnahmen Anhaltspunkte für vorsätzliches Handeln ergeben, verdichtet sich der Sachverhalt zum steuerstrafrechtlichen Anfangsverdacht.

Praktisch wichtig ist die Doppelspurigkeit: Parallel zur strafrechtlichen Aufarbeitung läuft regelmäßig ein steuerliches Festsetzungsverfahren (z.B. Nacherhebung von Zoll/EUSt, Versagung der Steuerbefreiung, Vorsteuerkorrekturen). Die Festsetzungsseite liefert häufig die steuerliche ‚Bemessungsgrundlage‘ der Tat (Verkürzungsbetrag), während die strafrechtliche Seite die subjektiven Elemente (Vorsatz, Kenntnis, Organisationsbezug) ermittelt. Der Berater muss daher – schon aus Haftungs- und Kommunikationsgründen – beide Spuren sauber trennen und strategisch koordinieren.

Typische Auslöser (nicht abschließend) sind:

• Auffälligkeiten in ATLAS-/Zollanmeldedaten (Zollwertsprünge, ungewöhnliche Verfahren, häufige Korrekturen, ungewöhnliche Warennummern/Ursprünge).
• Unstimmigkeiten zwischen Zollunterlagen und Buchhaltung/ERP (Mengen- und Wertdifferenzen, abweichende Rechnungssteller, abweichende Zahlungswege).
• ZM-/VIES-Hinweise (fehlende oder widersprüchliche Zusammenfassende Meldungen, Auffälligkeiten bei USt-IdNr.).
• Auffällige Margen/Preise (unter Marktniveau; stark schwankend; ‚durchgereichte‘ Geschäfte ohne wirtschaftlichen Mehrwert).
• Hinweise aus Geldwäsche-Compliance, Bankanfragen, Verdachtsmeldungen oder aus der Strafverfolgung anderer Delikte (OK-Strukturen).

3.6 Typische Ermittlungsmaßnahmen und ihre Beratungskonsequenzen

Sobald ein Anfangsverdacht besteht, können – je nach Verfahrensstand und Zuständigkeit – Ermittlungsmaßnahmen nach StPO/AO hinzutreten. Für die Beratung ist weniger die vollständige Aufzählung als die Logik wichtig: (i) Beweissicherung (Unterlagen, IT, Kommunikation), (ii) Rekonstruktion der Waren- und Geldflüsse und (iii) Verdichtung subjektiver Elemente (Kenntnis, Billigung, Organisationsgrad).

Typische Maßnahmen sind (praxisorientierte Auswahl):

• Durchsuchung und Beschlagnahme/Sicherstellung (insb. Belege, Geschäftsunterlagen, Datenträger, Mobiltelefone).
• Anforderung von Unterlagen/Auskünften bei Dritten (Spediteure, Zollvertreter, Banken, Plattformbetreiber, Lagerhalter).
• Auswertung digitaler Spuren (E-Mail, Messenger, ERP-Logs, ATLAS-Daten, Zahlungsverkehr, Trackingdaten).
• Vernehmungen (Beschuldigte, Zeugen; häufig ‚Front‘-Personen wie Geschäftsführer/Strohleute).
• Finanzermittlungen/Asset Tracing (Konten, Bargeld, Vermögenswerte; Einziehung).

Beratungskonsequenz: Ab diesem Stadium sind spontane Sachverhaltsdarstellungen gegenüber Behörden regelmäßig riskant. Die Erfahrung zeigt, dass vermeintlich ‚klärende‘ Mitteilungen (z.B. ‚das war nur ein Formalfehler‘) später als Indizien für Kenntnis oder zumindest für Problembewusstsein gewertet werden können. Gleichzeitig muss der Berater sicherstellen, dass steuerliche Korrekturen und strafprozessuale Verteidigung nicht gegeneinander laufen (z.B. durch widersprüchliche Einlassungen).

3.7 Abgrenzungsprobleme: Steuerverfahren, Bußgeldverfahren, Strafverfahren

Im Bereich Zoll/EUSt/USt sind Abgrenzungsfragen besonders häufig: Wann liegt lediglich eine zollrechtliche Unregelmäßigkeit oder ein steuerlicher Fehler vor, wann eine leichtfertige Steuerverkürzung (OWi), wann ein Vorsatzdelikt? Die Praxis arbeitet hier mit Indizien: systematische Fehlangaben, wiederkehrende Muster, betriebswirtschaftlich unplausible Konstruktionen, Verschleierungsmaßnahmen, fehlende Dokumentation und (im Karussellbereich) strukturtypische Rollenverteilungen.

Für die Beratung ist in dieser Phase der ‚Dreh- und Angelpunkt‘ die Dokumentation: Vollständige und konsistente Unterlagen, nachvollziehbare Prozesse (IKS) und zeitnahe Korrekturen sind regelmäßig der beste Schutz gegen eine vorsatznahe Interpretation. Umgekehrt werden Dokumentationslücken, ungewöhnliche Zahlungswege und fehlende Plausibilitätsprüfungen bei Hochrisikogeschäften häufig als Indizien für bedingten Vorsatz oder zumindest Leichtfertigkeit herangezogen.

4. Typische Schnittstellen- und Deliktskonstellationen

4.1 Unterwert, Falschdeklaration und Zollwertmanipulation

Zollwert- und Deklarationsmanipulationen sind der Klassiker an der Schnittstelle Zoll/EUSt. Typische Muster sind Unterfakturierung, Scheinrabatte, Lizenz-/Royalty-Ausblendung, unzutreffende Incoterms/Transportkostenansätze, falsche Warennummern (Tarifierung) oder falsche Ursprungsangaben. Die unmittelbare Folge sind zu niedrige Einfuhrabgaben. Da sich die EUSt-Bemessungsgrundlage an den zollrechtlichen Wert anlehnt, entsteht regelmäßig zugleich eine EUSt-Verkürzung.

Strafrechtlich sind die Varianten wichtig: Während die Zollschuld häufig über die Zollanmeldung (unrichtige Angaben) realisiert wird, kann der Vorsatznachweis auf der Ebene der internen Preis-/Vertragsdokumentation (Transfer Pricing, Side Letters, Bonusabreden) liegen. In der Beratung ist deshalb die saubere Dokumentation (Verrechnungspreise, Lizenzketten, Kalkulation) nicht nur steuerlich, sondern auch strafprozessual ein zentraler Risikofaktor.

4.2 Missbrauch zollrechtlicher Verfahren (z.B. Zolllager/Veredelung/Versand)

Zollrechtliche Verfahren dienen im Kern der Steuerung des Warenstatus (Unionsware/Nicht-Unionsware) und der Abgabenentstehung. Gerade weil Verfahren wie Versand, Zolllager, aktive Veredelung oder Freizonen abgabenaufschiebend wirken können, sind sie betrugsanfällig. Häufige Fallgruppen: (i) ‚Verschwinden‘ von Waren aus dem Verfahren (Entzug aus zollamtlicher Überwachung), (ii) fingierte Wiederausfuhr/Verfahrensbeendigung, (iii) Strohmann-/Scheinfirmen als Verfahrensinhaber, (iv) fehlerhafte oder bewusst unzutreffende Verfahrenscodierungen in der Anmeldung.

Die strafrechtliche Bewertung hängt stark am Pflichtenkreis: Wer ist Anmelder, wer ist Inhaber des Verfahrens, wer ist (indirekter) Vertreter? Diese Rollen sind zollrechtlich präzise, werden in der Praxis aber häufig ‚über Formularlogik‘ verkannt – mit erheblichen Haftungs- und Strafbarkeitsfolgen.[10]

4.3 Exportnachweise und Umsatzsteuerbefreiung

Bei Ausfuhrlieferungen (Drittland) setzt die Umsatzsteuerbefreiung voraus, dass die Ware tatsächlich ausgeführt wird und der Unternehmer dies nachweisen kann. In der Praxis ist der Ausfuhrnachweis heute eng mit dem zollrechtlichen Ausfuhrverfahren verzahnt (ATLAS-Ausfuhr, MRN, Ausgangsvermerk). Fehler oder Manipulationen an dieser Stelle führen nicht nur zu Steuernachforderungen, sondern können – je nach Vorsatzlage – den Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllen.

Typische strafrechtliche Risikomuster sind: (i) ‚Papierausfuhren‘ (Ware verbleibt im Inland), (ii) Ausfuhr in ein Drittland nur auf dem Papier, tatsächlich aber innergemeinschaftliche Lieferung, (iii) Einsatz von Strohmann-Spediteuren und gefälschten Frachtpapieren, (iv) missbräuchliche Nutzung von Ausfuhrverfahren zur Verschleierung von Lieferketten.

4.4 Innergemeinschaftliche Lieferung/Erwerb und ‚Karussell‘ (Übersicht)

Innergemeinschaftliche Lieferungen sind im Abgangsmitgliedstaat unter Voraussetzungen steuerfrei; der Erwerb wird im Bestimmungsland besteuert. Dieses System ist der Kern des Binnenmarkt-VAT-Regimes für Waren und bildet zugleich das Einfallstor für den Missing-Trader-/Karussellbetrug (MTIC). Die Detailmechanik sowie aktuelle Varianten werden im Sonderkapitel 12 ausführlich dargestellt.[11]

4.5 Mischmodelle: Import in die EU, Vertrieb über den Binnenmarkt

Mischmodelle kombinieren Import- und Binnenmarktstufen, um Kontroll- und Nachverfolgungslücken auszunutzen. Praktisch relevant ist insbesondere die Kette: Drittlandsimport → zollrechtliche Abwicklung (ggf. Sonderverfahren) → Weiterlieferung im Binnenmarkt → VAT-Rückerstattung/ Vorsteuererstattung.

In solchen Konstellationen entstehen regelmäßig parallele Angriffspunkte: zollrechtlich (Zollwert, Ursprung, Verfahrenswahl, Vertretung), EUSt (Bemessungsgrundlage und Entstehung) und USt (innergemeinschaftliche Lieferungen, Vorsteuerabzug, § 25f UStG). Ermittlungsseitig ist diese Gemengelage ein typischer Auslöser für gemeinsame oder abgestimmte Ermittlungsgruppen.

4.6 Präferenz, Ursprung und Lieferantenerklärungen als Strafbarkeitshebel

Präferenznachweise und Ursprungsangaben sind nicht nur zolltarifliche Details, sondern häufig monetär relevant (Zollsatz 0 % vs. Regelzoll, Antidumpingmaßnahmen). Falsche Ursprungsangaben, missbräuchliche Lieferantenerklärungen oder manipulierte Präferenzdokumente (EUR.1, Ursprungserklärung, REX) können zu erheblichen Nachforderungen und – bei Vorsatz – zu Strafverfahren führen.

4.7 E-Commerce, Postsendungen und Niedrigwertkonstellationen

Der stark gestiegene grenzüberschreitende E-Commerce hat die Risikolandschaft verschoben. Betrugsmodelle nutzen die Masse kleiner Sendungen (Post/Parcel), Unterwertdeklarationen, falsche Warengruppen, Scheinempfänger oder missbräuchliche Nutzung von Import-Sonderregimen. Für die Beratungspraxis bedeutet dies: Auch vermeintlich ‚kleine‘ Sachverhalte können in Summe große Steuer- und Strafrisiken tragen, wenn sie systematisch auftreten.

5. Strafbarkeiten im zollrechtlichen Umfeld

5.1 Steuerhinterziehung (§ 370 AO) als Grundtatbestand – Besonderheiten bei Zoll/EUSt

§ 370 AO ist der zentrale strafrechtliche Anknüpfungspunkt sowohl für Binnen-USt als auch für EUSt und Einfuhrabgaben. Im Zollbereich liegt die Besonderheit darin, dass die Tathandlung häufig über die Zollanmeldung bzw. die Verletzung zollrechtlicher Pflichten erfolgt (unrichtige/unvollständige Angaben, pflichtwidriges Unterlassen).

Für die Vollendungsfrage (und damit auch für Versuch/Rücktritt) ist im Bereich der Steueranmeldungen (z.B. USt-Voranmeldung) § 168 AO relevant: Die Steueranmeldung steht der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Bei Zollanmeldungen ist die Systematik anders, aber in der Praxis ähnlich wirksam: Die Anmeldung löst die Abgabenfestsetzung aus; die zollrechtliche Entscheidung kann zugleich strafrechtlicher Erfolgszeitpunkt sein.[12]

5.2 Bannbruch (§ 372 AO)

Bannbruch erfasst Verstöße gegen Einfuhr-/Ausfuhrverbote und -beschränkungen im Zusammenhang mit der zollamtlichen Überwachung. Das Delikt ist im Beratungsalltag vor allem dort relevant, wo neben Abgaben auch verbotsrechtliche Themen betroffen sind (z.B. sanktionierte Güter, Dual-Use, Artenschutz, Arzneimittel, Waffen).[13]

5.3 Schmuggel (§ 373 AO) und Qualifikationen

Schmuggel ist die qualifizierte Form der Hinterziehung im Einfuhr-/Ausfuhrkontext und setzt regelmäßig eine Umgehung der zollamtlichen Überwachung (z.B. Nichtgestellung, Umgehung von Zollstellen) voraus. Aus Verteidigungssicht sind Abgrenzungsfragen zu § 370 AO sowie die Qualifikationen (gewerbsmäßig, bandenmäßig) entscheidend, weil sie das Strafmaß erheblich beeinflussen.[14]

5.4 Steuerhehlerei (§ 374 AO) und weitere AO-Delikte (Kurzüberblick)

Steuerhehlerei (§ 374 AO) knüpft an die Vortat (z.B. Steuerhinterziehung/Schmuggel) an und erfasst insbesondere das Sichverschaffen, Absetzen oder Absetzenhelfen hinsichtlich Erzeugnissen, hinsichtlich derer Verbrauchsteuern oder Einfuhrabgaben hinterzogen wurden. In der Zollpraxis ist dies z.B. bei Tabakwaren/Alkohol/energiesteuerpflichtigen Waren relevant, aber auch bei ‚abgabenbehafteten‘ Importwaren (z.B. bei Antidumpingfällen).[15]

Daneben existieren weitere zollnahe Delikte in der AO (z.B. Steuerzeichenfälschung) sowie ein breites Spektrum an Nebenstrafrecht (Außenwirtschaftsgesetz, Marken-/Produktpiraterie, Betäubungsmittelrecht). In einer steuerberaterlichen Ausarbeitung kann dies nur angerissen werden; im Mandat ist die Abgrenzung aber essenziell, weil Nebenstrafrecht häufig andere Ermittlungsdynamik (Sicherstellungen, internationaler Bezug) auslöst.

5.5 Umsatzsteuer-spezifische Straftatbestände im UStG: §§ 26a, 26c UStG

Neben § 370 AO enthält das UStG eigenständige Strafnormen. § 26a UStG betrifft insbesondere die unberechtigte oder unrichtige Verwendung von Umsatzsteuer-Identifikationsnummern, § 26c UStG die bandenmäßige Schädigung des Umsatzsteueraufkommens. Diese Tatbestände spielen in der Praxis vor allem in organisierten Strukturen (Ketten/Karussell) eine Rolle.[16]

5.6 Ordnungswidrigkeiten: leichtfertige Steuerverkürzung und zollbezogene OWi

Unterhalb der Vorsatzschwelle liegt die leichtfertige Steuerverkürzung (§ 378 AO). Sie ist im Zoll-/EUSt-Kontext besonders praxisrelevant, weil Fehler bei Zollwert/Tarifierung/Ursprung häufig als ‚Organisationsverschulden‘ bewertet werden (unzureichende Prozesse, fehlende Kontrolle, Übernahme von Lieferantendaten ohne Plausibilisierung).

5.7 Selbstanzeige und Korrektur: Besonderheiten bei Zoll/EUSt

Die strafbefreiende Selbstanzeige (§ 371 AO) und die Berichtigungspflichten (§ 153 AO) sind im Zoll-/EUSt-Bereich in der Anwendung komplex. Grund ist die Mehrkanaligkeit: Zollrechtliche Berichtigungen (z.B. nachträgliche Anmeldung/Änderung) folgen zollrechtlichen Regeln, während die strafrechtliche Bewertung über AO-Kategorien läuft. Eine ‚zu späte‘ oder ‚unvollständige‘ Korrektur kann dabei nicht nur die Straffreiheit verhindern, sondern selbst als Indiz für Vorsatz gewertet werden.

5.8 Einziehung und Vermögensabschöpfung als Querschnitt

In Zoll- und Umsatzsteuerverfahren ist die Vermögensabschöpfung (Einziehung) mittlerweile häufig verfahrensprägend. Sie betrifft nicht nur Haupttäter, sondern in bestimmten Konstellationen auch Teilnehmer oder ‚Funktionspersonen‘ (z.B. faktische Geschäftsführer, Logistik-/Transporthelfer). Für Berater ist daher früh zu prüfen, welche Vermögenswerte als ‚Taterträge‘ oder ‚Tatersparnis‘ im Raum stehen und welche Verteidigungsstrategie (z.B. Abgrenzung Erlangen/Verfügungsgewalt) möglich ist.

6. Zusammenarbeit und Informationsflüsse der Strafverfolger

6.1 Nationale Zusammenarbeit

Die Zusammenarbeit zwischen Steuerfahndung, BuStra, Zollfahndung und Staatsanwaltschaft ist in großen Fällen die Regel. Praktisch entstehen häufig ‚Arbeitsteilungen‘: Die Finanzverwaltung bringt steuerliche Festsetzungs- und Datenkompetenz ein (Erklärungen, USt-Konten, ZM, Betriebsprüfungen), der Zoll liefert Import-/Exportdaten und Warenflusskompetenz (ATLAS, Zollverfahren), und die Staatsanwaltschaft koordiniert strafprozessuale Maßnahmen sowie Rechtshilfe.

6.2 Internationale Kooperation: VIES, Eurofisc, OLAF, Europol

Im Karussell- und Kettenbetrug ist internationale Kooperation unverzichtbar. Auf Verwaltungsebene spielen insbesondere VIES (USt-IdNr.-Validierung), Eurofisc und die administrative Zusammenarbeit der Mitgliedstaaten eine Rolle. Auf Strafverfolgungsebene treten (je nach Fall) EPPO, Europol, Eurojust und OLAF hinzu.[17]

6.3 Daten- und Informationsquellen: ATLAS, ZM, Intrastat, Zahlungsströme

Für die Aufklärung von Warenketten und Zoll-/USt-Schnittstellen sind Datenquellen häufig entscheidender als Zeugenaussagen. Zu den typischen ‚Ermittlungsdatenräumen‘ gehören: ATLAS-Import/Export (Anmeldungen, MRN, Verfahrenscodes, Beteiligte), USt- und ZM-Daten (innergemeinschaftliche Lieferungen/Erwerbe), Intrastat (statistische Meldungen), Logistikdaten (Tracking, CMR, AWB, B/L), sowie Zahlungsströme (Vorabzahlungen, Dreiecksüberweisungen, Zahlungsdienstleister, Kryptowährungen).

7. Zollkontrolle: Risikomanagement, Prüfungen, Dokumente

7.1 Grundprinzip: risikoorientierte Kontrolle entlang des Warenflusses

Zollkontrollen erfolgen heute überwiegend risikoorientiert. Das bedeutet: Die Zollverwaltung nutzt Vorabdaten (Anmeldungen, Transportinformationen), Risikoprofile und IT-gestützte Analysen, um selektiv zu prüfen. Kontrollen können an der Grenze, im Versand/Transit, im Inland sowie als nachträgliche Prüfung nach Überlassung stattfinden.

7.2 Befugnisse: zollamtliche Überwachung, Auskunft und Prüfung

Die Befugnisse des Zolls ergeben sich aus einem Zusammenspiel von Unionsrecht (UZK – Kontrollen, Prüfungen) und nationalem Recht (z.B. ZollVG). Praxisrelevant sind insbesondere: (i) Kontrolle von Waren und Beförderungsmitteln, (ii) Prüfungen von Geschäftsunterlagen, (iii) Auskunftsverlangen gegenüber Beteiligten und Dritten, (iv) Betreten von Betriebsstätten im Rahmen zollrechtlicher Prüfungen.[18]

7.3 Dokumente und Daten, die typischerweise kontrolliert werden

Im Zollverfahren unterliegen insbesondere folgende Dokumente/Daten der Kontrolle (Auswahl):

• Zollanmeldungen (Import/Export), Verfahrenscodes, Beteiligtenkonstellation (Anmelder, Vertreter, Empfänger), EORI.
• Handelsrechnung/Proformarechnung, Preisabreden, Rabatte, Gutschriften, Bonusvereinbarungen.
• Transportdokumente: CMR, Air Waybill (AWB), Bill of Lading (B/L), Speditionsaufträge, Trackingdaten.
• Packliste, Ursprungsnachweise/Präferenzdokumente (EUR.1, Ursprungserklärung, Lieferantenerklärungen, REX).
• Zollwertunterlagen: Zahlungsnachweise, Verträge, Lizenz-/Royalty-Vereinbarungen, Verrechnungspreisdokumentation.
• Genehmigungen/Verbotsnachweise (Außenwirtschaft, Dual-Use, Sanktionen, Artenschutz).
• Buchführung/ERP-Exports (Wareneingang, Lagerbewegungen, Seriennummern, Stücklisten), Inventurdokumentation.

7.4 Welche ‚Papiere‘ sind im Umsatzsteuerstrafrecht besonders prüfungsrelevant?

Im Umsatzsteuerstrafrecht verschiebt sich der Fokus von der zollrechtlichen Anmeldung auf die ‚Lieferkette‘ und deren Nachweise. Besonders relevant sind: Ausgangs- und Eingangsrechnungen (inkl. § 14c-Themen), Zahlungsnachweise, Warenbewegungsnachweise (Gelangensbestätigung, CMR, Frachtrechnungen), USt-IdNr.-Prüfungsdokumentation, ZM/Intrastat, sowie interne Kommunikation (E-Mail/Chat) zu Preisen, Margen und Rollen in der Kette.

7.5 Nachträgliche Zollprüfung (post-clearance audit) – typische Schwerpunkte

Neben Kontrollen an der Grenze hat die nachträgliche Zollprüfung (häufig als ‚Zollprüfung‘ oder Post-Clearance-Audit bezeichnet) in der Praxis eine hohe Bedeutung. Sie setzt typischerweise nach Überlassung der Waren an und prüft – oft stichprobenbasiert – die Richtigkeit der Zollanmeldungen sowie die zugrunde liegenden Unterlagen und Buchführungsdaten. Für Unternehmen ist diese Prüfart besonders anspruchsvoll, weil sie tief in Prozesse (Einkauf, Logistik, Zollabteilung, Buchhaltung) hineingreift und regelmäßig historische Zeiträume umfasst.

Inhaltliche Schwerpunkte sind erfahrungsgemäß: (i) Zollwert (Rabatte, Boni, Lizenzen/Royalties, assists, Verrechnungspreise), (ii) Tarifierung (Warennummern, Produktabgrenzung), (iii) Ursprung/Präferenz (Lieferantenerklärungen, EUR.1, REX), (iv) zollrechtliche Verfahren (Zolllager, Veredelung, Versand) sowie (v) die Rolle von Vertretern/Zollagenten. In vielen Fällen wirken Feststellungen unmittelbar auf die EUSt und können Folgefragen zum Vorsteuerabzug und zu § 25f UStG auslösen.

7.6 Kontrolle im Reiseverkehr sowie Post-, Kurier- und Expresssendungen

Im Reiseverkehr und bei Post-/Expresssendungen arbeitet der Zoll mit einem Mix aus Sichtkontrollen, technischen Hilfsmitteln (Scanner), Risikoprofilen und stichprobenbasierten Prüfungen. Aus steuerstrafrechtlicher Sicht sind diese Bereiche deshalb relevant, weil sie häufig den ersten ‚Kontaktpunkt‘ bei Schmuggel-/Bannbruchkonstellationen darstellen und zugleich die Eingangsdatenbasis für spätere Verfahren liefern (z.B. bei systematischer Unterwertdeklaration im E-Commerce).

7.7 Aufbewahrung, Datenzugriff und ‚Audit-Trail‘ aus Beratersicht

Da Zoll- und Umsatzsteuerverfahren stark dokumentengetrieben sind, ist der ‚Audit-Trail‘ entscheidend: Jede wesentliche Aussage (Warenherkunft, Transportweg, Preisbildung, Zahlungsweg, USt-Qualifikation) sollte durch konsistente Unterlagen belegbar sein. Für Mandanten bedeutet dies, dass nicht nur die Belegsammlung, sondern auch Prozessbeschreibungen und Verantwortlichkeiten (IKS) prüfungsrelevant sind. Bei digitalen Systemen (ERP, DMS, Zollsoftware) kommt es regelmäßig auf Zugriffskonzepte, Änderungsprotokolle und Nachvollziehbarkeit an.

8. Sonderpunkt: Bedeutung der USt-Identifikationsnummer (USt-IdNr.)

8.1 Funktion und Systemstellung

Die USt-IdNr. ist das zentrale Identifikationsmerkmal für innergemeinschaftliche B2B-Lieferungen und -Erwerbe. Sie dient nicht nur der Abwicklung und Kontrolle (VIES, ZM), sondern wird zunehmend als materiell-rechtliches Tatbestandsmerkmal der Steuerbefreiung verstanden.

8.2 Materiell-rechtliche Bedeutung für die Steuerbefreiung seit 01.01.2020

Seit den ‚Quick Fixes‘ zum 01.01.2020 wurden die Anforderungen an innergemeinschaftliche Lieferungen unionsweit verschärft. In der Beratungspraxis bedeutet dies: Eine gültige USt-IdNr. des Abnehmers, die korrekte Meldung in der Zusammenfassenden Meldung und belastbare Nachweise über die Warenbewegung sind zentrale Voraussetzungen – und zugleich typische Angriffspunkte in Prüfungen.

Strafrechtlich ist das nicht deshalb relevant, weil formale Fehler automatisch Vorsatz bedeuten, sondern weil die USt-IdNr. in Kettenbetrugskonstellationen häufig ein Frühindikator ist: falsche/gekaperte IDs, ‚frisch‘ vergebene IDs ohne wirtschaftliche Substanz, oder wechselnde Identitäten. Die Dokumentation der Abfrage (qualifizierte Bestätigungsanfrage) ist daher ein Compliance- und Verteidigungselement.[19]

8.3 Beratungspraxis: Mindeststandards für die USt-IdNr.-Prüfung

1. Validierung der USt-IdNr. (qualifizierte Bestätigungsanfrage) und Dokumentation (Protokoll/Screenshot, Datum, Ergebnis).
2. Plausibilitätsprüfung Name/Adresse des Abnehmers (Abgleich mit Vertrag, Handelsregister, Website, Bankverbindung).
3. Abgleich der Lieferkonditionen mit dem Geschäftsmodell (Warenart, Mengen, Marge, Zahlungsbedingungen, Incoterms).
4. Warenbewegungsnachweise und Export-/Transportkette: wer beauftragt den Spediteur, wer trägt das Risiko, wer hat Zugriff auf Tracking?
5. Kontinuierliche Prüfung bei Dauergeschäftsbeziehungen (nicht nur einmalig bei ‚Erstgeschäft‘).

8.4 Strafrechtliche Relevanz der USt-IdNr.: typische Fallgruppen

Die USt-IdNr. ist strafrechtlich selten ‚Tatobjekt‘ im engeren Sinn, aber häufig ein Schlüsselbeweis in der Indizkette. In Karussell- und Kettenbetrugskonstellationen werden typische Muster immer wieder beobachtet: Verwendung nicht (mehr) gültiger Nummern, Nutzung fremder oder ‚gekaperter‘ Identitäten, rasch wechselnde Abnehmer-/Lieferantenbeziehungen oder eine fehlende wirtschaftliche Substanz des Vertragspartners trotz großer Warenwerte.

Typische risikobehaftete Konstellationen sind insbesondere:

• Erstgeschäfte mit erheblichen Volumina, bei denen die USt-IdNr. zwar formal gültig ist, aber die wirtschaftliche Plausibilität (Adresse, Branche, Personal, Lager, Logistik) fehlt.
• Abnehmer bestehen auf Lieferung an abweichende Orte/Spediteure oder auf kurzfristige Adressänderungen.
• USt-IdNr.-Abfragen werden nicht dokumentiert oder nur ‚pro forma‘ durchgeführt.
• Abweichungen zwischen im VIES/BZSt bestätigten Stammdaten und Vertrags-/Rechnungsdaten.
• Ungewöhnliche Zahlungswege (Drittzahlungen, Auslandszahlungen ohne wirtschaftliche Begründung, Bar-/Krypto-naher Zahlungsfluss).

8.5 Schnittstelle zu § 25f UStG und zum unionsrechtlichen ‚Kittel-Prinzip‘

Zivil- und steuerrechtlich ist das Kittel-Prinzip (‚knew or should have known‘) zentral: Wer wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich an einem Umsatz beteiligt, der in eine Steuerhinterziehung eingebunden ist, kann insbesondere Vorsteuerabzug oder Steuerbefreiungen verlieren. Der deutsche Gesetzgeber hat diese Linie u.a. in § 25f UStG aufgegriffen. Für die Beratung bedeutet dies: Sorgfaltsmaßnahmen (USt-IdNr.-Prüfung, Plausibilitätschecks, Transport-/Zahlungsnachweise) haben nicht nur ‚Compliance‘-Wert, sondern können in Streit- und Strafverfahren die entscheidende Trennlinie zwischen gutgläubiger Marktteilnahme und vorwerfbarer Einbindung bilden.[20]

8.4 Strafrechtliche Relevanz der USt-IdNr.: typische Fallgruppen

Die USt-IdNr. ist in der Strafverfolgung selten das ‚Hauptdelikt‘, aber häufig das zentrale Indiz. In Betrugsketten werden USt-IdNrn. typischerweise in drei Mustern missbraucht: (1) Nutzung fremder oder unberechtigt erlangter USt-IdNrn. (Identitätsmissbrauch), (2) Nutzung formal gültiger, aber wirtschaftlich substanzloser Firmen (Strohmann-/Briefkastenstrukturen) und (3) fortlaufender Wechsel von Abnehmer- oder Lieferantenidentitäten, um die Risikoprüfung zu erschweren.

In der Verteidigung und in der Beratung ist deshalb der Unterschied zwischen ‚formaler‘ und ‚materieller‘ Fehlerquelle wichtig: Eine fehlende oder falsche USt-IdNr. kann schlicht ein Organisationsfehler sein; in Karussellfällen ist sie jedoch häufig Teil des Tatplans. Ob Vorsatz vorliegt, hängt – auch nach der Rechtsprechung – regelmäßig von einer Gesamtwürdigung ab (Geschäftsmodell, Preisniveau, Warenbewegung, Zahlungsflüsse, Kommunikationsstruktur).

8.5 Die USt-IdNr. als Compliance-Mindeststandard: Dokumentation und Wiederholungsprüfung

Aus Beratersicht empfiehlt sich eine klare Mindestdokumentation, die auch im Strafverfahren ‚standhält‘. Dazu gehört insbesondere: (i) die qualifizierte Bestätigungsanfrage beim BZSt, (ii) die Ablage des Ergebnisses (PDF/Screenshot) im Vorgang, (iii) der Abgleich von Name/Adresse und (iv) eine risikoorientierte Wiederholungsprüfung (z.B. bei sprunghaften Umsatzsteigerungen, neuen Warenarten, geänderten Bankverbindungen oder neuen Abhol-/Liefermustern).

Die USt-IdNr.-Prüfung ist dabei kein Selbstzweck. Sie ist vielmehr ein Baustein in einer Plausibilitätskette: Je höher das Betrugsrisiko (hochpreisige Güter, geringe Marge, neue Geschäftsbeziehung, Vorabzahlung, Abholfall), desto stärker müssen Gegenpartei, Warenbewegung und Zahlungswege ‚zusammenpassen‘.

8.6 Schnittstelle zu § 25f UStG und Kittel-Grundsätzen

Auch wenn § 25f UStG materiell-rechtlich ist, hat er eine erhebliche strafrechtliche Ausstrahlungswirkung: Die Norm kodifiziert im Kern die (unionsrechtlich geprägten) Grundsätze, dass Steuerbefreiung/Vorsteuerabzug versagt werden können, wenn der Unternehmer wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich an einer Steuerhinterziehung beteiligt. In der Praxis wird § 25f UStG häufig als ‚Compliance-Maßstab‘ herangezogen, wenn es um die Frage geht, ob ein Unternehmer – und mittelbar dessen Organe – offensichtliche Warnsignale ignoriert haben.[21]

9. Sonderkapitel: Umsatzsteuer-Karussell (MTIC) – Grundlagen, Varianten und gegenwärtige Ausprägungen

9.1 Begriff und Grundmechanismus

Umsatzsteuer-Karussellbetrug (MTIC – Missing Trader Intra-Community fraud) nutzt die Systemlogik der innergemeinschaftlichen Lieferung aus: Warenlieferungen zwischen Unternehmern in verschiedenen EU-Mitgliedstaaten sind im Abgangsmitgliedstaat grundsätzlich ohne unmittelbare Umsatzsteuerbelastung (Steuerbefreiung/Nullsatz) möglich; der Erwerb wird im Bestimmungsland besteuert. Betrüger erwerben daher Waren ‚netto‘ aus einem anderen Mitgliedstaat, verkaufen sie im Inland mit Umsatzsteuer weiter, führen diese Umsatzsteuer aber nicht ab (der ‚Missing Trader‘). Gleichzeitig kann ein nachgeschalteter Unternehmer Vorsteuer geltend machen oder im Exportfall eine Erstattung/Steuerbefreiung beanspruchen.[22]

In der einfachsten Form entsteht dem Fiskus ein Schaden, weil (i) Umsatzsteuer vereinnahmt, aber nicht abgeführt wird, und (ii) gleichzeitig Vorsteuer erstattet/angerechnet wird. In komplexen Formen wird der Waren- und Rechnungsfluss in mehreren Stufen ‚gepuffert‘, um die Spur zum Missing Trader zu verwischen.[23]

9.2 Typische Rollen in der Kette

• Conduit/Acquisition Company: Erstlieferant bzw. Zubringer über die Grenze (Steuerbefreiung im Abgangsland).
• Missing Trader: verkauft im Inland mit USt, führt diese nicht ab und ‚verschwindet‘ (Insolvenz/Strohmann).
• Buffer(s): Zwischenhändler, die die Kette verlängern und den Broker vom Missing Trader distanzieren.
• Broker: letzter inländischer Unternehmer, der häufig (scheinbar) gutgläubig ist und Vorsteuer zieht bzw. die Waren wieder innergemeinschaftlich liefert (Nullsatz) und dadurch Erstattungseffekte auslöst.
• Faktische Hintermänner/Organisatoren: steuern Waren-, Rechnungs- und Zahlungsfluss, häufig mit internationalen Strukturen und professioneller Verschleierung.

9.3 Varianten des Karussells

In der Praxis ist ‚das‘ Karussell nicht einheitlich. Häufige Varianten sind (Auswahl):

• Klassisches Karussell: Die Ware kehrt (tatsächlich oder nur auf dem Papier) in den ursprünglichen Mitgliedstaat zurück und kann erneut ‚netto‘ eingekauft werden.
• Ketten-/Streckengeschäft: Mehrere Buffer-Stufen, teils mit wechselnden Warenarten; die Ware verlässt die Kette am Ende ggf. in den Konsum (kein Rücklauf).
• Contra-Trading: Kombination aus echten und betrügerischen Umsätzen, um USt-Zahllast und Erstattungen zu steuern und Prüfungen zu erschweren.
• Service-/Digitalvarianten: Nutzung von Dienstleistungen/immateriellen Gütern (z.B. VoIP), bei denen Warenbewegungsnachweise fehlen und die Nachverfolgung erschwert ist.
• Import-basierte Varianten: Missbrauch von Zollverfahren/Importregimen (z.B. CP 42 00) zur Erlangung einer Import-USt-Befreiung, kombiniert mit Missing-Trader-Strukturen im Binnenmarkt.

Bemerkenswert ist die Anpassungsfähigkeit der Täter: Sobald ein Mitgliedstaat bestimmte Waren oder Branchen durch Reverse-Charge-Mechanismen oder besondere Meldepflichten absichert, verlagern sich Karusselle häufig auf andere Warenarten oder auf ‚servicebasierte‘ Modelle.[24]

9.4 Gegenwärtige Ausprägungen und aktuelle Ermittlungsrealität

Die gegenwärtigen Ausprägungen von MTIC/Carousel Fraud lassen sich aus Ermittlungs- und Risikoanalysen wie folgt zusammenfassen:

• Internationalisierung: häufig mehr als zwei Mitgliedstaaten; Nutzung von Drittstaaten als Beschaffungs- oder ‚Transit‘-Knoten.
• Digitalisierung: Einsatz von Online-Handelsplattformen, schnellen Zahlungswegen, professioneller Rechnungs-/Buchführungsfälschung und (zunehmend) digitalen Kommunikationskanälen.
• Warenmix: weiterhin ‚klassische‘ hochpreisige, gut transportierbare Güter (Elektronik), daneben verstärkt auch immaterielle Leistungen und Mischketten.
• Verbindung zu Geldwäsche/OK-Strukturen: Karussellprofite werden häufig zügig aus dem Zugriff genommen (Bargeld, Strohleute, Auslandsgesellschaften, Krypto).
• Import-/E-Commerce-Kopplung: Unterwertdeklarationen und Missbrauch von Importverfahren können mit Binnenmarkt-Karussellen kombiniert werden.

Die EU-Institutionen weisen seit Jahren auf die erhebliche fiskalische Bedeutung hin. Auch wenn quantitative Schätzungen variieren, gilt MTIC/Carousel Fraud als eine der gravierendsten Betrugsformen im Mehrwertsteuersystem.[25]

9.5 Strafrechtliche Einordnung: § 370 AO, § 26c UStG, Beteiligungsformen

Strafrechtlich realisieren sich Karusselle typischerweise als Steuerhinterziehungen (§ 370 AO) in verschiedenen Rollen. Der Missing Trader begeht regelmäßig die Hinterziehung durch Nichtabgabe oder unrichtige Abgabe von USt-Voranmeldungen/Jahreserklärungen und Nichtabführung der vereinnahmten Steuer. Buffer/Broker können Täter oder Teilnehmer sein, wenn sie vorsätzlich handeln oder einen entsprechenden Tatplan fördern. In bandenmäßigen Strukturen kommt § 26c UStG als spezieller Straftatbestand in Betracht.

9.6 Abwehr und Prävention: Beratungsschwerpunkte

Für Mandanten sind zwei Ebenen zu unterscheiden: (1) Prävention/IKS im laufenden Geschäft und (2) Verteidigung/Abwehr im Verdachts- oder Ermittlungsfall. Präventiv sind insbesondere ‚Know Your Counterparty‘-Prozesse, USt-IdNr.-Prüfungen, Warenbewegungsnachweise, Plausibilisierung von Margen sowie die Kontrolle der Zahlungswege wesentlich.

Im Verdachtsfall ist die kommunikative Disziplin entscheidend: Ab dem Zeitpunkt, ab dem ein Anfangsverdacht erkennbar ist, sind Aussage- und Mitwirkungspflichten anders zu bewerten; zudem steigen Risiken durch unkoordinierte ‚Aufklärung‘ gegenüber Behörden, insbesondere wenn mehrere Behörden beteiligt sind (Finanzamt, Zoll, StA, ggf. EPPO).

9.7 Zahlenbeispiel: Wie der Steuerschaden technisch entsteht

Ein schematisches Zahlenbeispiel hilft, die Logik hinter dem Karussell zu verstehen. Angenommen, Ware im Wert von 1.000.000 EUR wird innergemeinschaftlich von A (MS X) an B (MS Y) geliefert (steuerfrei im Abgangsland). B (Missing Trader) verkauft im Inland an C mit 19 % USt, also für 1.190.000 EUR, führt die 190.000 EUR aber nicht ab. C verkauft an D (Broker) weiter, ebenfalls mit USt; D liefert die Ware wieder innergemeinschaftlich an A oder einen anderen Abnehmer und beansprucht die Vorsteuererstattung. Ergebnis: Der Staat in MS Y verliert (mindestens) die nicht abgeführte Umsatzsteuer des Missing Traders und ggf. zusätzlich Erstattungsbeträge, obwohl der Endverbrauch im Inland gar nicht stattfindet.

Stufe	Rolle	Lieferung	USt-Ausweis	Typischer fiskalischer Effekt
1	A (Conduit, MS X)	innergemeinschaftlich an B	0 % (steuerfrei)	Kein USt-Ausweis im Abgangsland
2	B (Missing Trader, MS Y)	Inlandslieferung an C	+ 19 %	USt wird vereinnahmt, aber nicht abgeführt
3	C (Buffer, MS Y)	Inlandslieferung an D	+ 19 %	Vorsteuer-/Zahllast wird ‚durchgereicht‘
4	D (Broker, MS Y)	innergemeinschaftlich an A/Abnehmer	0 % (steuerfrei)	Vorsteuererstattung/Nullsatz – ‚Doppelschaden‘

Das Beispiel zeigt auch, warum Karusselle typischerweise mit sehr hohen Umsätzen bei geringer Marge arbeiten: Der Profit entsteht nicht aus dem Marktpreis, sondern aus der ‚abgezweigten‘ Steuer. Geringe Handelsspannen, schnelle Umschlaggeschwindigkeiten und standardisierte Ware sind daher typische Strukturmerkmale.

9.8 Varianten im Detail: vom ‚einfachen‘ Missing-Trader bis zur contra-trading Struktur

In der Beratung ist es hilfreich, zwischen (i) ‚einfachen‘ Missing-Trader-Konstellationen (nur eine Hinterziehungsstufe) und (ii) ‚echten‘ Karussellen mit Rücklauf/Erstattungslogik zu unterscheiden. Die Übergänge sind fließend. Insbesondere contra-trading-Modelle kombinieren echte und betrügerische Umsätze, um Auffälligkeiten in der Zahllast zu reduzieren. In solchen Fällen werden die klassischen ‚Red Flags‘ (z.B. Nullmarge) teilweise bewusst vermieden; die Risikobeurteilung muss daher stärker auf Prozess- und Partnerprüfungen (IKS) abstellen.

9.9 Ermittlungsindikatoren und Beweisführung: was Behörden typischerweise auswerten

Behörden stützen sich in MTIC-Verfahren selten auf ‚ein‘ Dokument, sondern auf eine Indizkette. Typische Beweisbausteine sind: (i) Warenbewegungsdaten (Spediteur, CMR/AWB/B/L, Tracking), (ii) Zoll- und Grenzbezüge (ATLAS, Import-/Exportdaten), (iii) Meldesysteme (ZM/VIES, Intrastat) und (iv) Zahlungsströme (zeitnahe Durchlaufzahlungen, Dritt- oder Auslandszahlungen, ungewöhnliche Kontenwechsel).

Praxisrelevant sind u.a. folgende Fragen, die sich in Ermittlungen regelmäßig finden:

• Sind die handelnden Personen wirtschaftlich in der Lage, die Umsätze zu tragen (Eigenkapital, Finanzierung, Lager, Personal)?
• Wie plausibel ist die Logistikkette: Wer beauftragt den Transport? Wer hat Zugriff auf Tracking? Wo wurde tatsächlich gelagert/umgeschlagen?
• Wie entsteht die Marge, und warum ist der Preis deutlich unter Markt?
• Gibt es eine wirtschaftliche Funktion der Buffer oder sind es reine Durchleiter?
• Wie schnell wechseln USt-IdNr., Bankverbindungen, Ansprechpartner?

9.10 Schnittstelle Zoll: Importverfahren, Unterwert und ‚CP 42 00‘ als Einfallstor

Ein praktisches Missbrauchsfeld ist die Kopplung von Import und Binnenmarkt-Kette. Importbetrug (z.B. Unterwert, falscher Ursprung) reduziert Zoll und EUSt. Zusätzlich können bestimmte Zollverfahren (insb. CP 42 00) eine Import-USt-Befreiung ermöglichen, wenn die Ware anschließend in einen anderen Mitgliedstaat gelangt und dort besteuert wird. Betrugsketten nutzen dies, indem die Ware tatsächlich im Importstaat verbleibt oder unmittelbar in Missing-Trader-Strukturen gelangt. Für Berater bedeutet dies: In Fällen mit ‚CP 42 00‘ oder vergleichbaren Konstellationen sollte die materielle Warenbewegung und die umsatzsteuerliche Erfassung im Bestimmungsland besonders kritisch dokumentiert und plausibilisiert werden.[26]

9.11 Gegenmaßnahmen und aktuelle Reformansätze (Auswahl)

Zur Eindämmung von MTIC/Carousel Fraud gibt es ein Bündel an Gegenmaßnahmen. Neben nationalen Maßnahmen (Reverse-Charge in bestimmten Branchen, verschärfte Registrierung/Compliance, § 25f UStG) setzt die EU zunehmend auf digitale Kontrollinstrumente und verstärkte administrative Zusammenarbeit (u.a. Eurofisc, Echtzeit-/E-Invoicing-Ansätze im Rahmen von ‚VAT in the Digital Age‘). Für die Beratung ist entscheidend, dass die Tendenz klar ist: mehr Daten, schnellere Meldungen, stärkere Verknüpfung zwischen Zoll-, Zahlungs- und USt-Daten.[27]

9.12 Gegenwärtige Ausprägungen: Waren-, Branchen- und Plattformbezüge

Unter dem Begriff ‚gegenwärtige Ausprägungen‘ ist weniger eine konkrete Warenliste zu verstehen, sondern ein Muster: Täter wählen Güter oder Leistungen, die (i) schnell handelbar sind, (ii) hohe Werte bei geringem Volumen haben, (iii) standardisierbar sind und (iv) eine schnelle Kettenbildung erlauben. Historisch waren dies u.a. Elektronik und CO2-Zertifikate; in aktuellen Risikoanalysen werden zudem vermehrt service- und digitalbasierte Varianten beschrieben, bei denen klassische Warenbewegungsnachweise fehlen.

Für die Beratungspraxis ist deshalb entscheidend, nicht auf die ‚Warenart‘ zu fixieren, sondern auf Strukturmerkmale: kurze Lebenszyklen der Geschäftspartner, sehr hohe Umsätze ohne Substanz, extrem niedrige Margen, wiederkehrende Ketten mit identischem Muster, auffällige Zahlungswege und eine dokumentarisch schwache Warenbewegung.[28]

9.13 Abgrenzung: Karussell, ‚einfacher‘ Missing-Trader, Scheingeschäft und Rechnungsbetrug

Nicht jeder Vorsteuerbetrug ist ein Karussell. In der Praxis sind mehrere Betrugstypen zu unterscheiden: (1) klassischer MTIC/Carousel Fraud mit innergemeinschaftlicher Nettobeschaffung und ‚Verschwinden‘ des Missing Traders, (2) ‚einfacher‘ Missing-Trader ohne Rücklauf (Ware endet im Inland), (3) reine Rechnungsmodelle (Scheinrechnungen ohne Warenfluss), sowie (4) Mischformen mit Import-/Zollkomponente.

Die Abgrenzung ist nicht nur begrifflich, sondern strafprozessual relevant: Bei realem Warenfluss sind Logistik- und Zoll-/Transportdaten häufig der Beweiskern; bei reinen Rechnungsmodellen stehen IT-Forensik, Kommunikationsdaten und Zahlungsströme im Vordergrund. Für Mandanten folgt daraus: Mandate mit ‚reinen Durchleitergeschäften‘ ohne plausiblen logistischen Mehrwert sind besonders sorgfältig zu dokumentieren, weil sie in beiden Betrugstypen als typische ‚Scharnierstelle‘ vorkommen.

9.14 Gegenmaßnahmen im deutschen Recht: Reverse-Charge, § 25f UStG und prozessuale Steuerung

Deutschland nutzt – wie andere Mitgliedstaaten – mehrere Gegenmaßnahmen: (i) Reverse-Charge-Mechanismen in bestimmten Risikobereichen (z.B. § 13b UStG für bestimmte Leistungen/Lieferungen), (ii) die Versagung von Steuerbefreiungen und Vorsteuerabzug bei Betrugsnähe (§ 25f UStG, unionsrechtlich geprägt), (iii) verschärfte Nachweis- und Meldepflichten (Quick Fixes, ZM) sowie (iv) operative Koordination zwischen Behörden (Zoll/Finanzamt/EPPO).[29]

Für die Beratung ist wichtig: Gegenmaßnahmen verlagern Risiken. Reverse-Charge reduziert die Erstattungslogik in bestimmten Branchen, kann aber dazu führen, dass Täter auf andere Waren/Leistungen oder auf Import-/Dienstleistungsvarianten ausweichen. § 25f UStG wiederum erhöht die Bedeutung eines belastbaren Sorgfalts- und Dokumentationssystems, weil steuerliche Versagungen im Vorfeld oft den ‚strukturellen‘ Boden für strafrechtliche Vorwürfe bereiten (Vorsatzindizien).

9.15 Praktische Beratungsstrategie: ‚Kittel-Dokumentation‘, Prozessbeweise und Kommunikation

In MTIC-verdächtigen Konstellationen ist die Beratung häufig eine Kombination aus Steuerrecht, Prozessrecht und Krisenmanagement. Ziel ist, eine konsistente ‚Kittel-Dokumentation‘ aufzubauen: Wer wurde geprüft (Gegenpartei), was wurde geprüft (USt-IdNr., Stammdaten, wirtschaftliche Substanz), welche Warnsignale gab es, wie wurde darauf reagiert (Freigabe, Nachforderung von Unterlagen, Ablehnung des Geschäfts).

Im Ermittlungsfall sollte jede Kommunikation gegenüber Behörden an zwei Leitplanken ausgerichtet sein: (i) keine vorschnellen Einlassungen zur subjektiven Seite (Kenntnis, ‚wir haben nichts gewusst‘), (ii) prozessual saubere Beweissicherung und Strukturierung der Unterlagen. Gerade in Kettenfällen kann eine geordnete, nachvollziehbare Dokumentenaufbereitung (‚audit trail‘) das Verfahren erheblich beeinflussen – sowohl steuerlich (Versagungen) als auch strafrechtlich (Vorsatz/Leichtfertigkeit).

10. Sonderpunkt: Ausgewählte Leitentscheidungen des BGH

10.1 Umsatzsteuerkarussell und Vorsteuer – strafrechtliche Einordnung

Der BGH hat die strafrechtliche Behandlung von Karussells maßgeblich weiterentwickelt, insbesondere durch eine unionsrechtskonforme Auslegung von Umsatzsteuer-Vorfragen im Rahmen von § 370 AO. Bereits früh wurden Fragen des Unternehmerbegriffs, der Vorsteuererstattung und der Vereinbarkeit mit dem Bestimmtheitsgrundsatz diskutiert.[30]

In späteren Entscheidungen konkretisiert der BGH die Anforderungen an Vorsatz und Beweiswürdigung bei Einbindung in Karussellstrukturen. Wesentlich ist dabei die Gesamtwürdigung der Indizien (Preisgestaltung, Warenbewegung, Geschäftsmodell, Rollenverteilung, Kommunikations- und Zahlungswege).[31]

10.2 CO2-Zertifikate: Beteiligung, berufstypische Handlungen und Organisationsbezug

Besondere praktische Bedeutung hat die Rechtsprechung zu ‚professionellen Marktteilnehmern‘ in Karussellen, etwa im Kontext des Handels mit Emissionszertifikaten. Hier stellt sich regelmäßig die Frage, wann (noch) neutral-berufstypische Handlungen vorliegen und wann eine strafbare Beihilfe/Mittäterschaft anzunehmen ist.[32]

10.3 Einfuhrumsatzsteuer und Vorsteuerabzug: keine strafrechtliche ‚Kompensation‘

Im Zoll-/EUSt-Kontext ist eine zentrale Linie: Eine EUSt-Verkürzung wird strafrechtlich nicht dadurch ‚neutralisiert‘, dass der Unternehmer bei ordnungsgemäßem Ablauf im Inland ggf. zum Vorsteuerabzug berechtigt gewesen wäre. Der BGH stellt damit klar, dass für § 370 AO die Verkürzung auf der Entstehungsebene maßgeblich ist; ein (hypothetischer) Vorsteuerabzug ist grundsätzlich keine strafrechtliche Kompensation.[33]

10.4 Zollbezogene Täter- und Pflichtenkreise: Gestellung/Überwachung

Zollstrafverfahren hängen häufig an Pflichtenkreisen wie Gestellung, Anmeldung, Verfahrensinhaberschaft und Vertretung. Der BGH befasst sich in neueren Entscheidungen u.a. mit der Frage, wie Pflichtverletzungen bei der Einfuhr (z.B. Umgehung von Zollstellen) strafrechtlich zu qualifizieren sind und welche Beweisanforderungen gelten.[34]

11. Sonderpunkt: Strafrechtliche Vorfragen beim EuGH

11.1 Warum der EuGH im Steuerstrafrecht wichtig ist

Der EuGH entscheidet nicht über deutsche Strafverfahren, prägt aber die materiell-rechtlichen und grundrechtlichen Rahmenbedingungen, wenn Unionsrecht betroffen ist. Da sowohl Zollrecht (UZK) als auch Umsatzsteuerrecht (MwStSystRL) unionsrechtlich harmonisiert sind, ist der Vorabentscheidungsmechanismus nach Art. 267 AEUV in Steuerstrafsachen praktisch bedeutsam: Nationale Gerichte müssen unionsrechtliche Vorfragen (z.B. Reichweite des Vorsteuerabzugs, Bedingungen der Steuerbefreiung, Missbrauch) klären lassen, wenn sie entscheidungserheblich sind.

11.2 Vorsteuerabzug/Steuerbefreiung bei Betrugsketten: Kittel, Italmoda und Folge

Die Grundlinie des EuGH in Betrugsketten ist der ‚Kittel-Grundsatz‘: Wer wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Umsatz an einer Mehrwertsteuerhinterziehung beteiligt, kann sich nicht auf das Recht auf Vorsteuerabzug oder auf Steuerbefreiungen berufen. In Italmoda hat der EuGH zudem hervorgehoben, dass die Versagung unionsrechtlicher Vorteile bei missbräuchlichen Praktiken nicht zwingend eine ausdrückliche nationale Rechtsgrundlage voraussetzt, sondern aus dem Missbrauchsverbot folgen kann.[35]

11.3 Nachweise bei innergemeinschaftlichen Lieferungen: Teleos und VSTR

Zwei EuGH-Linien sind für die Beratung besonders relevant: (i) Teleos zur Bedeutung von Nachweisen und zur Frage, inwieweit dem gutgläubigen Lieferanten bei Vorlage bestimmter Belege Vertrauensschutz zukommen kann, und (ii) VSTR zur Rolle der USt-IdNr. als (damals) nicht zwingendes materielles Tatbestandsmerkmal. Diese Rechtsprechung ist durch die Quick Fixes fortentwickelt worden, bleibt aber als Auslegungsrahmen bedeutsam.[36]

11.4 Ne bis in idem / Doppelverfolgung: Åkerberg Fransson, Menci

Die Verzahnung von Steuerverwaltungsverfahren (Festsetzung, Zuschläge, Bußgelder) und Strafverfahren wirft regelmäßig die Frage des Doppelbestrafungsverbots (ne bis in idem) auf. Der EuGH hat in Åkerberg Fransson und Menci den unionsrechtlichen Rahmen für die Zulässigkeit paralleler oder aufeinanderfolgender Verwaltungs- und Strafsanktionen abgesteckt.[37]

11.5 Verjährung und Effektivität der Mehrwertsteuerstrafverfolgung: Taricco

Ein weiteres ‚strafrechtliches‘ Schlüsselthema ist die Verjährung in Mehrwertsteuerstraftaten. In Taricco und Taricco II hat der EuGH die Pflicht der Mitgliedstaaten betont, die finanziellen Interessen der EU effektiv zu schützen (Art. 325 AEUV), zugleich aber in Taricco II klargestellt, dass der Grundsatz der Gesetzmäßigkeit (Bestimmtheit; nulla poena sine lege) Grenzen setzt.[38]

11.6 Praktische Konsequenzen für die Beratung

• Materiellrechtliche Vorfragen (Vorsteuer/Steuerbefreiung) sind im Strafverfahren häufig ‚Tatbestandsvorfragen‘: Ohne saubere umsatzsteuerliche Einordnung ist eine strafrechtliche Bewertung riskant.
• Die Dokumentations- und Sorgfaltspflichten im Umsatzsteuerrecht (USt-IdNr., Nachweise) wirken als ‚Indizsystem‘ für Vorsatz/Fahrlässigkeit.
• Bei parallelen Sanktionen (steuerliche Zuschläge/Bußgeld/Strafe) sind frühzeitig ne-bis-in-idem- und Verfahrenskoordinationsthemen zu prüfen.
• In grenzüberschreitenden Großverfahren ist die europäische Ermittlungsarchitektur (EPPO/Eurojust/Europol) strategisch mitzudenken.

12. Praxisleitfaden für Steuerberater

12.1 Red Flags in Mandaten mit Zoll- und USt-Bezug

• Neugründungen mit sehr hohem Umsatz und extrem niedrigen Margen (insb. Elektronik/hochwertige Kleingüter).
• Auffällige Zahlungsbedingungen: konsequente Vorabzahlung, Drittzahlungen, Krypto, häufig wechselnde Bankverbindungen.
• Unplausible Logistik: Abholung durch den Abnehmer ohne klare Dokumentation; fehlende Trackingdaten; wechselnde Spediteure.
• Dauerhafte ‚0%-Umsätze‘ (Ausfuhr/innergemeinschaftliche Lieferung) ohne saubere Nachweise.
• Unvollständige oder wechselnde USt-IdNr.-Angaben; negative Bestätigungsanfragen.
• Importe mit dauerhaft auffälligen Zollwerten/Tarifierungen; häufige nachträgliche Korrekturen.

12.2 Dokumentations- und Prozesshinweise (IKS-orientiert)

• Prozessverantwortlichkeiten schriftlich definieren (Wer prüft USt-IdNr.? Wer prüft Ursprungsnachweise? Wer zeichnet Zollanmeldedaten frei?).
• Vier-Augen-Prinzip bei zollwert- und präferenzrelevanten Importen; stichprobenbasierte Kontrollen bei Massengeschäft.
• Verknüpfung der Warenbewegungsnachweise mit Rechnungs- und Zahlungsdokumenten (‚audit trail‘).
• Archivierung von ATLAS-Daten/ Ausfuhrnachweisen (MRN, Ausgangsvermerk) und Speditionsunterlagen in einem revisionssicheren System.
• Regelmäßige Schulungen für Einkauf/Logistik/Buchhaltung zu Red Flags und Dokumentationspflichten.

12.3 Verhalten bei Prüfungs- und Ermittlungsmaßnahmen

Bei zoll- oder steuerstrafrechtlichen Maßnahmen sind die ersten Stunden häufig verfahrensentscheidend. Empfehlenswert ist eine klare interne ‚Incident Response‘-Routine (Ansprechpartner, Dokumentensicherung, Kommunikationskanal, anwaltliche Koordination).

12.4 Checkliste (Kurzfassung): Durchsuchung/Anfangsverdacht

1. Ruhe bewahren; Ansprechpartner bestimmen; Rechtsanwalt als LEAD-Partner informieren.
2. Maßnahme dokumentieren (wer, wann, welche Räume/IT, welche Beschlüsse).
3. Mitarbeiter anweisen: keine spontanen Sachverhaltsdiskussionen; Verweis auf Ansprechpartner.
4. Kopie der mitgenommenen Unterlagen/Datenträger verlangen(versuchen); Protokolle prüfen.
5. Frühzeitig Parallelrisiken klären (Steuerfestsetzung, Haftung, Einziehung).

12.5 Prävention: Zoll- und Umsatzsteuer-IKS als gemeinsames System

Ein wirksames IKS für Umsatzsteuer ohne Zollkomponente ist in import-/exportgeprägten Unternehmen regelmäßig unvollständig. Umgekehrt kann ein reines Zoll-Compliance-System ohne USt-Kettenlogik Karussellrisiken übersehen. Best Practice ist daher ein integrierter ‚Trade & VAT Compliance‘-Ansatz, der Warenfluss, Dokumentenfluss und Zahlungsfluss zusammen denkt.

Anhang: Vertiefung und Arbeitshilfen

A. Zuständigkeits- und Rollenmatrix (Kurzüberblick)

Die folgende Matrix dient als pragmatische Orientierung. In Einzelfällen können Zuständigkeiten durch Delegation, Schwerpunktzuständigkeiten oder EPPO-Bezug abweichen.

Thema	Abgabe/Steuer	Festsetzung/Erhebung	Ermittlungen (Regel)	Typische Einstiegspunkte
Zollwert/Tarifierung/Ursprung	Zoll + EUSt	Hauptzollamt (ATLAS)	HZA/Zollfahndung + StA	Zollkontrolle, Zollprüfung, Nachforderung
Missbrauch Zollverfahren (Lager/Versand/Veredelung)	Zoll + EUSt	HZA	Zollfahndung + StA	Bestandsabweichungen, Verfahrensprüfungen
Ausfuhrlieferung – Nachweise	USt	Finanzamt	BuStra/Steufa + StA	USt-Sonderprüfung, Außenprüfung, Zoll-Ausfuhrdaten
Innergemeinschaftliche Lieferung/MTIC	USt	Finanzamt	Steufa/BuStra + (bei Struktur) EPPO/StA	ZM/VIES-Hinweise, Eurofisc, Plattform-/Bankdaten
Procedure 42 / Import-VAT-Missbrauch	Zoll + EUSt + USt	HZA (Import) + FA (Binnen)	Zollfahndung/Steufa + StA/EPPO	ATLAS-Verfahren, Endbestimmung, Spediteurketten

B. Dokumentenmatrix: Welche Unterlagen typischerweise geprüft werden

Die Matrix benennt typische Unterlagen und ihren Prüfzweck. In Ermittlungen werden häufig Quervergleiche (z.B. Zollanmeldung ↔ Rechnung ↔ Zahlung ↔ Transport) vorgenommen.

Dokument/Datenquelle	Wofür relevant?	Typische Prüf-/Manipulationspunkte	Praxishinweis für Berater
Zollanmeldung (ATLAS), MRN, Bescheide	Zollwert, Tarifierung, Verfahren, EUSt	Unterwert, falsche Warennummer, falscher Ursprung, falsches Verfahren	Abgleich mit Rechnung/Vertrag/Incoterms; Verantwortlichkeiten klären
Handelsrechnung/Proforma	Zollwert + USt	Scheinrabatte, Split-Invoicing, abweichender Rechnungsaussteller	Originale sichern; Zahlungsbezug herstellen; Side Letters dokumentieren
Transportdokumente (CMR, AWB, B/L), Tracking	Warenbewegung, Ausfuhr/IGL	fingierte Ablieferung, Umrouting, fehlende Ablieferbelege	Spediteur-/Carrier-Daten früh sichern; Plausibilitätscheck Strecke/Zeit
Ursprung/Präferenz (EUR.1, Ursprungserklärung, REX, Lieferantenerklärung)	Zollsatz/Präferenz + Risiko	unrichtige Ursprungsaussagen, fehlende Nachweise	Lieferantenmanagement; Prüfpfade zu Ursprungsunterlagen
ZM/VIES, Intrastat	IGL/Erwerb, MTIC-Indizien	fehlende ZM, inkonsistente Meldungen	Monitoring und Abstimmung mit ERP; zeitnahe Korrekturen
Bankunterlagen/Zahlungsverkehr	Geldfluss, Hintermänner, Einziehung	Vorabzahlungen, ungewöhnliche Konten, Drittzahlungen	Zahlungswege definieren; Abweichungen dokumentieren/eskalieren
ERP-/Warenwirtschaftsdaten	Mengen-/Wertabgleich, Lagerbewegungen	‚Papierhandel‘ ohne Lagerbewegung	Logfiles und Berechtigungskonzepte schützen; Datenexport vorbereiten

C. Prüfschema: Ausfuhrlieferung (Drittland) – steuerlich und strafrechtlich

1. Liefergegenstand und Lieferweg klären (wer befördert/versendet? Incoterms, Spediteurauftrag, Exporteur).
2. Zollseitige Ausfuhrdaten sichern (MRN, Ausfuhrbegleitdokument, Ausgangsvermerk).
3. Beleg- und Buchnachweis prüfen (Rechnung, Zahlung, Transport, Ausgang).
4. Abgleich mit USt-Voranmeldungen/Jahreserklärung; ggf. Korrekturwege planen.
5. Strafrechtliche Risikoprüfung: Hinweise auf ‚Papierausfuhr‘, Scheinfrachtpapiere, Abweichungen zwischen physischem Warenfluss und Dokumenten.

D. Prüfschema: Innergemeinschaftliche Lieferung (Quick-Fixes-Logik)

• Gültige USt-IdNr. des Abnehmers dokumentieren (qualifizierte Abfrage, Name/Adresse).
• Zusammenfassende Meldung (ZM) vollständig/fristgerecht; Abweichungen korrigieren.
• Warenbewegung nachweisen (Spediteurunterlagen, Gelangensbestätigung/Alternative, Tracking).
• Plausibilitätsprüfung des Geschäftspartners (wirtschaftliche Substanz, Bankverbindung, Geschäftsmodell).
• Red-Flags dokumentieren und Eskalationsentscheidungen festhalten (IKS).

E. Prüfschema: Zollwert – typische Strafbarkeitsrisiken

Zollwertfragen sind häufig der ‚Hebel‘ für hohe Nachforderungen und damit für die Strafzumessung. Typische Risikofelder sind Lizenz-/Royalty-Zahlungen, ‚assists‘, nachträgliche Preisänderungen/Bonusse, verbundene Unternehmen sowie unzutreffende Kostenabgrenzungen (Transport/Versicherung).

• Vertragswerk vollständig (Rahmenvertrag, Side Letters, Lizenzvereinbarungen, Bonusregelungen).
• Preiskalkulation und Transfer-Pricing-Dokumentation konsistent halten.
• Incoterms/Transportkosten sauber abbilden und dokumentieren.
• Zollvertretung/Verantwortlichkeiten schriftlich fixieren (direkt/indirekt).

F. MTIC-/Karussell-Red-Flags (Beratercheck)

• Hochpreisige, leicht transportierbare Ware; sehr geringe Marge; hoher Umsatzsprung in kurzer Zeit.
• Abholfälle/Barzahler/ungewöhnliche Logistik; Ware wird kaum gelagert oder geprüft.
• Vorabzahlung an neue Lieferanten ohne Sicherheiten; Zahlungen an Dritte.
• Kunden/Lieferanten mit kurzer Historie, häufige Adresswechsel, schwer erreichbare Ansprechpartner.
• USt-IdNr. formal gültig, aber Name/Adresse/Bankverbindung passen nicht konsistent zusammen.
• Transaktionen sind betriebswirtschaftlich ‚leer‘ (reines Durchreichen ohne Mehrwert).

Wichtig: Red Flags sind keine Schuldbeweise, erhöhen aber den Dokumentations- und Prüfbedarf. Die Abwesenheit eines belastbaren IKS ist in Ermittlungen häufig ein entscheidender Nachteil.

G. Rechtsprechungsübersicht (Auswahl): BGH und EuGH als Arbeitsspeicher

Die folgende Übersicht ist bewusst selektiv. Sie dient als ‚Argumentationsspeicher‘ für typische Streit- und Verteidigungslagen.

Entscheidung	Kernaussage (stichwortartig)	Praxisbezug
EuGH, C-439/04, C-440/04 (Kittel/Recolta)	Versagung von Vorsteuer/Steuerbefreiung bei Wissen oder ‚hätte wissen müssen‘ über Betrug	Sorgfaltspflichten, § 25f UStG, Beurteilung von Red Flags
EuGH, C-131/13 u.a. (Italmoda)	Missbrauch/Abuse of rights: Versagung auch ohne ausdrückliche nationale Norm möglich	Betrugsketten, unionsrechtskonforme Auslegung
EuGH, C-409/04 (Teleos)	Nachweislast und Gutglaubensschutz bei igL (unter Voraussetzungen)	Nachweisdokumentation Transport/Abnehmer
EuGH, C-587/10 (VSTR)	USt-IdNr. als Nachweisfaktor; formale Anforderungen dürfen nicht übermäßig sein	USt-IdNr.-Prüfung, Quick Fixes, ZM
EuGH, C-617/10 (Åkerberg Fransson)	Grundrechtecharta/Ne bis in idem bei MwSt-Sanktionen	Parallelität Steuer-/Strafverfahren
EuGH, C-524/15 (Menci)	Doppelverfolgung nur unter strengen Voraussetzungen zulässig	Bußgeld + Strafverfahren; Verhältnismäßigkeit
BGH, 1 StR 24/10	Karussell: strafrechtliche Einordnung von USt-Vorfragen; Bestimmtheit	Grundlinien Karussell-Strafrecht
BGH, 1 StR 312/13	Indizien- und Gesamtwürdigung bei Karussellen; unionsrechtskonforme Auslegung	Vorsatzbeweis, Rollen in der Kette
BGH, 1 StR 374/13	EUSt-Verkürzung wird nicht durch hypothetischen Vorsteuerabzug kompensiert	Importfälle; Kompensationsverbot
BGH, 1 StR 159/17	CO2-Zertifikate: Beteiligungsfragen/berufstypisches Verhalten	Beihilfe/Mittäterschaft bei ‚neutralen‘ Tätigkeiten

H. Musterfragenkatalog für Mandatsannahme und laufende Betreuung (Hochrisiko-Trade)

Der Fragenkatalog ist als internes Tool gedacht (IKS/Compliance) und kann – je nach Branche – angepasst werden.

• Wer ist wirtschaftlicher Eigentümer/Ansprechpartner beim Lieferanten/Abnehmer? Gibt es plausible Unternehmenssubstanz (Website, Lager, Personal)?
• Wie wird die Ware transportiert? Wer beauftragt den Spediteur? Liegen Trackingdaten/Transportdokumente vollständig vor?
• Wie wird gezahlt (Vorkasse, Drittzahlungen, Auslandszahlungen, Zahlungsdienstleister)? Passt der Zahlungsweg zur Gegenpartei?
• Wie entsteht die Marge? Gibt es eine betriebswirtschaftlich plausible Erklärung für sehr niedrige Preise?
• Wurde die USt-IdNr. qualifiziert bestätigt (Datum/Ergebnis dokumentiert)? Werden Stammdaten regelmäßig aktualisiert?
• Gibt es Auffälligkeiten in der Rechnung (abweichender Aussteller, wechselnde Konten, fehlende Leistungsbeschreibung)?
• Bei Importen: Sind Zollwert, Warennummer und Ursprung belastbar dokumentiert? Gibt es Lizenz-/Royalty-Themen?
• Gibt es interne Freigabeprozesse bei Hochrisikogeschäften (Vier-Augen-Prinzip, Compliance-Check)?

I. Vertiefung: Tatbestandsmerkmale und typische Streitpunkte (AO/UStG)

I.1 § 370 AO im Zoll-/EUSt-Kontext: Tatbestand, Vollendung und Beweisfragen

Bei Import- und Zollfällen ist § 370 AO in der Praxis der zentrale Straftatbestand, weil sowohl Zollabgaben als auch die Einfuhrumsatzsteuer als Steuern/Abgaben i.S.d. Abgabenordnung behandelt werden. Beratungsrelevant ist vor allem, dass sich der strafrechtliche Verkürzungsbegriff an der Entstehungsebene orientiert: Maßgeblich ist, ob bei Entstehung der Zollschuld/EUSt eine zu niedrige Festsetzung/Erhebung erfolgt. Spätere Korrekturen oder hypothetische Vorsteuerpositionen ändern daran grundsätzlich nichts.

Für den Vorsatznachweis sind in Importfällen häufig interne Dokumente entscheidend (Preislisten, Side Letters, Lizenz-/Royalty-Verträge, Kommunikationsverläufe mit Lieferanten/Zollvertretern). In der Praxis werden Vorsatzfragen selten ‚rein zolltechnisch‘ entschieden; sie hängen meist daran, ob das Unternehmen den wirtschaftlichen Gehalt der Preisgestaltung kannte und ob es organisatorisch Vorkehrungen gab, kritische Themen (Zollwert, Tarifierung, Ursprung) korrekt zu behandeln.

I.2 Besonderheiten der EUSt: Bemessungsgrundlage und ‚Kompensationsverbot‘

Die EUSt folgt umsatzsteuerlichen Prinzipien, ist aber in der Erhebung stark zollrechtlich geprägt. Strafrechtlich ist bedeutsam, dass eine EUSt-Verkürzung nicht dadurch kompensiert wird, dass der Unternehmer bei ordnungsgemäßer Einfuhr ggf. vorsteuerabzugsberechtigt gewesen wäre. Für die Beratung bedeutet das: Selbst bei ‚Nullsummenargumenten‘ aus USt-Perspektive (Einfuhr = Vorsteuer) bleibt das strafrechtliche Risiko bestehen, wenn die Einfuhr formal und materiell fehlerhaft abgewickelt wurde.[39]

I.3 § 372 AO (Bannbruch) und § 373 AO (Schmuggel): Abgrenzung und typische Konstellationen

Bannbruch und Schmuggel sind zollnahe Qualifikationstatbestände. In der Beratungspraxis kommt es weniger auf die dogmatische Feinabgrenzung als auf die tatsächliche Einfuhrsituation an: Wurden Waren an Zollstellen vorbei verbracht, wurde die Gestellung/Anmeldung bewusst umgangen oder wurde eine Anmeldung zwar abgegeben, aber mit gezielt falschen Angaben? Je nachdem können sich die Qualifikationsmerkmale (z.B. gewerbsmäßiges oder bandenmäßiges Handeln) erheblich auf Strafrahmen und Ermittlungsintensität auswirken.

I.4 Umsatzsteuer-Ketten und § 26c UStG: Organisationsmerkmale und Beratungskonsequenzen

Bei Karussell- und Kettenbetrug rücken Organisationsmerkmale in den Vordergrund: arbeitsteilige Rollen, Nutzung von Strohleuten, schnelle Firmenwechsel, internationale Steuerung, Geldwäschekomponenten. § 26c UStG adressiert bandenmäßige Schädigungen des Umsatzsteueraufkommens und kann – je nach Sachverhalt – parallel oder neben § 370 AO relevant werden. Für Mandanten ist in solchen Fällen die Mandatsannahme- und Fortführungsentscheidung besonders sensibel, weil die Abgrenzung zwischen beratertypischer Begleitung und strafbarer Förderung (Beihilfe) im Einzelfall schwierig sein kann.

J. Fallbeispiele (praxisnah, komprimiert)

Fall 1: Unterfakturierung bei Import mit späterer Bonus-/Lizenznachzahlung

Sachverhalt (typisiert): Importeur I meldet Ware zu einem Preis an, der nach außen durch eine Handelsrechnung gedeckt ist. Parallel existiert eine Bonusvereinbarung oder ein Lizenzvertrag, der faktisch einen höheren Gesamtpreis auslöst. Bei einer Zollprüfung wird die Nachzahlung als zollwerterhöhend qualifiziert; Zoll und EUSt werden nacherhoben.

Strafrechtliche Frage: War die Nichtangabe lediglich ein Bewertungs-/Rechtsirrtum oder Ausdruck eines bewussten Unterwertkonzepts? Indizien sind u.a. interne Kommunikation, die Rolle von Zollvertretern, Wiederholungsmuster, sowie die Frage, ob es ein IKS gab, das Lizenz-/Bonuszahlungen in den Zollwertprozess einbezieht.

Fall 2: Verfahren 42 (Import-USt-Befreiung) und Warenverbleib im Importstaat

Sachverhalt (typisiert): Ware wird unter einem Importverfahren abgefertigt, das eine Import-USt-Befreiung bei anschließender Verbringung in einen anderen Mitgliedstaat vorsieht (z.B. CP 42 00). Tatsächlich verbleibt die Ware ganz oder teilweise im Importstaat oder gelangt in eine Missing-Trader-Kette.

Beratungsfokus: Hier greifen Zoll- und USt-Themen ineinander. Entscheidend sind belastbare Nachweise der tatsächlichen Verbringung/Bestimmung, saubere Abnehmeridentifikation (USt-IdNr.) und eine konsistente Warenflussdokumentation. Im Strafverfahren wird häufig geprüft, ob die Verfahrenswahl Teil eines Tatplans war oder ob es ‚nur‘ um eine fehlerhafte Abwicklung ging.

Fall 3: Ausfuhrlieferung – Ausgangsvermerk vorhanden, Ware aber nicht ausgeführt

Sachverhalt (typisiert): Unternehmer U deklariert Lieferungen als Ausfuhrlieferungen (0 %), legt zollseitig Ausgangsvermerke oder Ausfuhrunterlagen vor. Später ergeben Datenabgleiche (z.B. Lager/Tracking), dass die Ware tatsächlich nicht ausgeführt wurde (‚Papierausfuhr‘).

Strafrechtlicher Kern: Der Ausgangsvermerk ist ein starkes Indiz, aber nicht unangreifbar. In der Verteidigung werden häufig Beweis- und Zurechnungsfragen relevant (Wer hat das Verfahren geführt? Wer hatte Zugriff auf die Ware? Welche Dritten waren beteiligt?). In der Beratungspraxis ist die Lehre: Der Ausfuhrnachweis muss in ein internes Warenfluss- und Lagerkonzept eingebettet sein; reine Dokumentenablage ohne Prozessbezug ist risikobehaftet.

Fall 4: Innergemeinschaftliche Lieferung mit formaler Dokumentation, aber unplausibler Logistik

Sachverhalt (typisiert): Unternehmer liefert angeblich in einen anderen Mitgliedstaat; USt-IdNr. ist gültig, ZM abgegeben, CMR vorhanden. Gleichzeitig sind die Preise extrem niedrig, es gibt Abholung durch unbekannte Fahrer und keine belastbaren Trackingdaten.

Praxisfrage: Hier entscheidet häufig die Plausibilität. Nach EuGH/§ 25f UStG können formale Nachweise nicht ausreichen, wenn der Unternehmer Warnsignale ignoriert. Strafrechtlich geht es um die Gesamtwürdigung: Dokumente, Prozessqualität, Gegenparteiprüfung, Zahlungswege.

K. Kurzkommentar: EuGH-Vorfragen und BGH-Linien als ‚Leitplanken‘

Für Mandanten liegt der praktische Wert der EuGH-Rechtsprechung häufig weniger in Detaildogmatik als in ‚Leitplanken‘: (i) Gutglaubens- und Nachweisfragen (Teleos), (ii) Versagung bei Betrugsnähe (Kittel/Italmoda, § 25f UStG), (iii) Grundrechtsfragen bei Doppelverfolgung (Åkerberg Fransson/Menci) und (iv) Wirksamkeitserfordernisse im EU-Finanzschutz (Taricco). Der BGH verarbeitet diese Vorgaben in der Strafrechtsdogmatik – insbesondere bei Vorsatz, Beweiswürdigung und der Behandlung steuerlicher Vorfragen im Rahmen von § 370 AO.

L. Rechtsprechungsminiaturen: ausgewählte EuGH- und BGH-Entscheidungen

Die nachfolgenden Miniaturen sind als komprimierte ‚Fallnotizen‘ gedacht. Sie sollen die Schnittstellen zwischen Umsatzsteuerrecht, Zollrecht und Strafrecht greifbar machen und typische Argumentationslinien aufzeigen.

L.1 EuGH – materielle Vorfragen und Grundrechte

Kittel/Recolta (C-439/04, C-440/04): Der EuGH etabliert den Grundsatz, dass Vorsteuerabzug oder Steuerbefreiung versagt werden können, wenn der Unternehmer wusste oder hätte wissen müssen, dass der Umsatz in eine Steuerhinterziehung eingebunden ist. Der Fall ist die Grundlage für die europäische Betrugsabwehrlogik und prägt in Deutschland u.a. § 25f UStG sowie die Bewertung von Sorgfaltsmaßnahmen (USt-IdNr., Plausibilität, Transport- und Zahlungsnachweise).[40]

Optigen u.a. (C-354/03 u.a.): Der EuGH stellt klar, dass die Qualifikation eines Umsatzes als steuerbar und der Vorsteuerabzug grundsätzlich nicht davon abhängen, ob andere Umsätze in der Kette betrügerisch sind. In Betrugsketten kommt es deshalb auf die individuelle Einbindung (Kenntnis/Erkennbarkeit) an. Für Strafverfahren ist der Fall ein wichtiger Baustein in der Abgrenzung zwischen objektivem Umsatzsteuersystem und subjektiver Vorwerfbarkeit.[41]

Mahagében/Dávid (C-80/11, C-142/11): Der EuGH konkretisiert, dass Steuerpflichtige grundsätzlich nicht verpflichtet sind, umfassende ‚Ermittlungen‘ zur Lieferkette anzustellen; allerdings dürfen Behörden den Vorsteuerabzug versagen, wenn objektive Umstände belegen, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen. Die Entscheidung ist in der Beratungspraxis relevant, weil sie das Verhältnis von zumutbarer Sorgfalt und behördlicher Überforderungsschutzzone beschreibt.[42]

Teleos (C-409/04): Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen kann – unter engen Voraussetzungen – ein Gutglaubensschutz greifen, wenn der Lieferer alle zumutbaren Nachweise erbracht hat und sich nachträglich herausstellt, dass die Ware nicht in den anderen Mitgliedstaat gelangt ist. Für die Beratungspraxis folgt daraus: Nachweissysteme (Transport, CMR, Gelangensbestätigung, Spediteurketten) sind nicht bloß Formalien, sondern zentraler Baustein zur Risikoreduktion.[43]

VSTR (C-587/10): Der EuGH befasst sich mit der Rolle der USt-IdNr. und dem Verhältnis zwischen materiellen Voraussetzungen und formalen Anforderungen. Für die ‚Quick Fixes‘-Diskussion ist die Entscheidung ein wichtiger Ausgangspunkt, weil sie zeigt, dass (jedenfalls vor den Quick Fixes) formale Defizite nicht automatisch zur Versagung führen müssen. In der heutigen Rechtslage bleibt der Fall als Argumentationsquelle für Verhältnismäßigkeit und Beweiswürdigung relevant.[44]

Italmoda (C-131/13 u.a.): Der EuGH bestätigt, dass Steuerpflichtige sich nicht auf unionsrechtliche Rechte (Vorsteuer/Steuerbefreiung) berufen können, wenn dies Teil eines Betrugs oder Missbrauchs ist – auch dann nicht, wenn das nationale Recht keine ausdrückliche Versagungsnorm enthält. In strafrechtlicher Perspektive ist die Entscheidung deshalb bedeutsam, weil sie die unionsrechtliche Missbrauchsdogmatik in den Hintergrund des § 370 AO rückt.[45]

Åkerberg Fransson (C-617/10) und Menci (C-524/15): Diese Entscheidungen sind Kernstücke zur Frage ‚Doppelsanktion‘ (Steuerzuschlag/Bußgeld plus Strafverfahren) und zur Reichweite von ne bis in idem. Für die Praxis bedeutet dies: Parallelität von Steuerverfahren und Strafverfahren ist möglich, aber unionsrechtlich begrenzt; es kommt auf kumulative Voraussetzungen (u.a. hinreichend enger sachlicher und zeitlicher Zusammenhang, Verhältnismäßigkeit) an.[46]

Taricco (C-105/14) und Taricco II (C-42/17): Im Kontext von Mehrwertsteuerbetrug diskutiert der EuGH das Spannungsfeld zwischen effektiver Sanktionierung (Schutz der finanziellen Interessen der EU) und nationalen Grundprinzipien (Bestimmtheit, Legalität). Für deutsche Verfahren ist die Taricco-Linie weniger wegen konkreter Verjährungsnormen relevant, sondern als Beispiel für die ‚strafrechtliche Vorfrage‘: Wie weit reicht unionsrechtlicher Effektivitätsdruck in das Strafrecht hinein?[47]

L.2 BGH – Schnittstellenentscheidungen in Zoll/EUSt/USt

BGH 1 StR 374/13 (EUSt/Vorsteuer): Der BGH betont das strafrechtliche Kompensationsverbot: Eine Verkürzung von Einfuhrumsatzsteuer wird nicht dadurch ‚aufgehoben‘, dass der Täter bei ordnungsgemäßem Ablauf möglicherweise zum Vorsteuerabzug berechtigt gewesen wäre. Für die Praxis ist dies zentral, weil Verteidigungsargumente häufig auf wirtschaftliche Neutralität abzielen. Strafrechtlich zählt jedoch die Verkürzung im Entstehungszeitpunkt.[48]

BGH 1 StR 24/10 und 1 StR 312/13 (Karussell): Diese Entscheidungen markieren die Linie, dass strafrechtliche Beurteilungen (§ 370 AO) häufig umsatzsteuerliche Vorfragen enthalten (Unternehmerbegriff, Vorsteuer, Steuerbefreiung) und unionsrechtskonform zu klären sind. Für die Beratung ist weniger das Detail als die Methode wichtig: Die Gerichte schauen auf Indizienketten, Rollen und Gesamtplausibilität.[49]

BGH 1 StR 159/17 (CO2-Zertifikate): In der Emissionshandels-Karussellwelle wurden Fragen der Beteiligung besonders virulent: Wann ist ein professioneller Marktteilnehmer bloßer ‚neutraler Dienstleister‘ und wann Teil des Tatplans? Die Entscheidung ist für Berater relevant, weil sie zeigt, dass (scheinbar) formale Tätigkeiten (Abwicklung, Finanzierung, Handelsplattformen) bei entsprechender Kenntnislage als Beihilfe/Mittäterschaft gewertet werden können.[50]

BGH 1 StR 151/23 (Einfuhrkonstellation): Der BGH befasst sich mit Pflichten und Rollen im Einfuhrkontext (u.a. Gestellung/Überwachung). Für die Praxis folgt: In Importfällen ist die Rollenklärung (Anmelder, Vertreter, Verfahrensinhaber) häufig der strafrechtliche ‚Schlüssel‘. Unklare oder ‚formale‘ Delegationen können den Vorsatznachweis nicht automatisch ausschließen, wenn Indizien auf Organisationswissen hindeuten.[51]

M. Fragekatalog: Zollprüfung und strafrechtliche Risikoanalyse (Import/Export)

Dieser Fragenkatalog ist als Arbeitshilfe für die Vorbereitung auf Zollprüfungen und für die frühzeitige Risikoerkennung gedacht. Er ist bewusst detailliert, weil in der Praxis häufig nicht einzelne Fehler, sondern inkonsistente Gesamtbilder den Anfangsverdacht auslösen.

M.1 Import: Zollwert

• Sind alle preisbeeinflussenden Vereinbarungen bekannt (Rabatte, Boni, Rückvergütungen, Side Letters)?
• Gibt es Lizenz- oder Royalty-Zahlungen, die mit den importierten Waren zusammenhängen? Wie werden sie zollwertrechtlich behandelt?
• Gab es Beistellungen/‚assists‘ (Werkzeuge, Formen, Entwicklungsleistungen), die im Preis nicht enthalten sind?
• Wie sind Transport- und Versicherungskosten nach Incoterms verteilt, und sind sie korrekt abgegrenzt?
• Bei verbundenen Unternehmen: Gibt es Transfer-Pricing-Dokumentation und ist sie mit Zollwertansätzen konsistent?

M.2 Import: Tarifierung und Ursprung

• Ist die Warennummer nachvollziehbar dokumentiert (Produktdatenblatt, technische Beschreibung, ggf. vZTA/BTI)?
• Wurden Warenklassifizierungen in der Vergangenheit geändert? Warum?
• Sind Ursprungsangaben und Präferenznachweise plausibel (Lieferantenerklärungen, REX, EUR.1)?
• Gibt es Sanktions-/Embargorisiken oder Dual-Use-Themen?

M.3 Export: Ausfuhrnachweise und 0 %-Lieferungen

• Liegt ein belastbarer Ausgangsvermerk/MRN für jede Ausfuhrlieferung vor?
• Sind Rechnung, Lieferschein, Zoll-Ausfuhrdaten und Transportkette konsistent (Ort/Datum/Menge)?
• Gibt es Abholfälle oder Drittspediteure? Wie wird die tatsächliche Ausfuhr belegt?
• Wer ist organisatorisch für die Archivierung der Ausfuhrnachweise verantwortlich?

M.4 Strafrechtliche Risikoindikatoren (Querschnitt)

• Systematische Abweichungen (immer gleiche Unterwertquote, immer gleiche ‚Fehler‘ in Warennummern).
• Wiederkehrende Ketten mit identischem Muster (Lieferant/Abnehmer wechseln, Logik bleibt gleich).
• Intransparente Zahlungsströme (Drittzahlungen, Auslandszahlungen ohne wirtschaftliche Erklärung).
• Organisationelle Defizite (keine Zuständigkeiten, keine Freigaben, keine Dokumentation).

N. Musterdokumentation: Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftliche Lieferungen

Eine robuste Musterdokumentation ist kein Selbstzweck: Sie dient der steuerlichen Verteidigung (Nachweisanforderungen) und zugleich der strafrechtlichen Entlastung (Plausibilisierung, Ausschluss von Vorsatzindizien).

N.1 Ausfuhrlieferung – empfohlene Belegkette

• Vertrag/Bestellung mit Lieferkonditionen (Incoterms, Lieferort).
• Rechnung (Ausfuhrlieferung) und Lieferschein (Mengen/Seriennummern).
• ATLAS-Ausfuhr: MRN, Ausfuhrbegleitdokument, Ausgangsvermerk (inkl. Archivierungsnachweis).
• Transportbelege (Speditionsauftrag, Frachtrechnung, Tracking/Abnahme).
• Zahlungsnachweise (Bankbelege; Abgleich Zahlungsempfänger).

N.2 Innergemeinschaftliche Lieferung – empfohlene Belegkette

• Qualifizierte USt-IdNr.-Bestätigungsanfrage (Datum/Ergebnis dokumentiert).
• Stammdatenabgleich (Name/Adresse/Handelsregisterdaten soweit verfügbar).
• Zusammenfassende Meldung (ZM) fristgerecht und korrekt.
• Transportnachweis (z.B. CMR/Spediteurbelege, Gelangensbestätigung, Tracking).
• Abgleich: Rechnung ↔ Lieferschein ↔ Transport ↔ Zahlung.

O. Musterdokumentation: MTIC/Karussell-Compliance (‚Kittel-Ordner‘)

Der ‚Kittel-Ordner‘ ist eine pragmatische Struktur, um im Ernstfall nachweisen zu können, dass angemessene Sorgfalt angewandt wurde. Er sollte risikoorientiert geführt werden (nicht jedes Kleingeschäft, aber jedes Hochrisiko-Geschäft).

• Partnerprüfung: USt-IdNr.-Abfragen, Registerauszüge/Screenings, Ansprechpartnerliste.
• Geschäftsmodell: schriftliche Darstellung der wirtschaftlichen Funktion (warum kaufen/verkaufen wir?), Preis-/Margenbegründung.
• Warenbewegung: vollständige Transportkette, Lager-/Wareneingangsnachweise, Seriennummern (soweit vorhanden).
• Zahlungswege: Konto- und Empfängerdaten, Freigaben bei Drittzahlungen, Dokumentation ungewöhnlicher Zahlungswünsche.
• Auffälligkeiten: Red Flags, interne Rückfragen, Entscheidungsvorlagen, Freigabe/Abbruch.
• Kommunikation: zentrale Ablage wesentlicher E-Mails/Chats in revisionssicherer Form.

P. Glossar (kurz)

• ATLAS: IT-System der deutschen Zollverwaltung zur elektronischen Abwicklung von Import/Export.
• Ausgangsvermerk/MRN: elektronischer Nachweis der Ausfuhr im ATLAS-System (Beleg für Ausfuhrlieferungen).
• Bannbruch/Schmuggel: zollbezogene Straftatbestände der AO (§§ 372, 373 AO).
• Broker/Buffer/Missing Trader: Rollenbegriffe im MTIC-Karussell (Erstattungsstufe, Pufferstufe, ‚verschwindender‘ Unternehmer).
• CP 42 00: Zollverfahren/Verfahrenscode, der unter Voraussetzungen eine Einfuhr mit anschließender innergemeinschaftlicher Lieferung (Import-USt-Befreiung) abbildet.
• EUSt: Einfuhrumsatzsteuer (USt auf Einfuhren), erhoben durch den Zoll (§ 21 UStG).
• Kittel-Prinzip: Versagung von Vorsteuer/Steuerbefreiung bei Wissen oder Erkennbarkeit von Betrug (EuGH Kittel).
• Reverse Charge: Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (z.B. § 13b UStG) als Betrugsabwehrinstrument.
• USt-IdNr.: Umsatzsteuer-Identifikationsnummer als Schlüsselkriterium im innergemeinschaftlichen Warenverkehr.

13. Schlussbemerkung

Zolldelikte und Umsatzsteuerstrafrecht greifen in der Praxis enger ineinander, als die formale Zuständigkeitsverteilung vermuten lässt. Für Mandanten ist entscheidend, die Schnittstellen (EUSt, Exportnachweise, Verfahren 42, Datenräume) früh zu erkennen, Dokumentations- und Sorgfaltsprozesse belastbar zu gestalten und im Verdachtsfall das Zusammenspiel der beteiligten Behörden (Finanzamt, Zoll, Staatsanwaltschaft, ggf. EU-Stellen) strategisch zu steuern.

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[1] Zur institutionellen Einordnung des Zolls als Teil der Bundesfinanzverwaltung und zur Organisation vgl. BMF, Aufgaben und Behörden der Zollverwaltung (Online).

[2] § 21 UStG (Einfuhrumsatzsteuer; Erhebung durch Zollbehörden), abrufbar über: gesetze-im-internet.de.

[3] Zur Verbindung von Zollimportbetrug, Missbrauch von Zollverfahren (u.a. CP 42 00) und VAT/MTIC-Fraud vgl. Europol, The Other Side of the Coin – Analysis of Financial and Economic Crime, 2022, S. 36 f..

[4] § 5a FVG (Generalzolldirektion; bundesweite Leitung der Durchführung der Aufgaben der Zollverwaltung), BGBl. I 2015, 2178; Online-Fassung (z.B. BGBl/gesetze-im-internet) zuletzt abgerufen am 19.01.2026.

[5] Überblick zur Struktur der Zollverwaltung (GZD, HZA, ZKA/Zollfahndung) vgl. zoll.de, ‚Organisation der Zollverwaltung‘ (Online).

[6] Rechtsgrundlagen und Aufgaben des Zollfahndungsdienstes: Zollfahndungsdienstgesetz (ZFdG), abrufbar über gesetze-im-internet.de.

[7] § 386 AO (Zuständigkeit der Finanzbehörden für Steuerstraftaten), abrufbar über: BMF, AO – Einzelvorschrift § 386 (Online).

[8] Aufgaben/Zuständigkeiten des Zollfahndungsdienstes und des Zollkriminalamtes: ZFdG, insbesondere §§ 1 ff. (Online: gesetze-im-internet.de).

[9] Überblick zur Bekämpfung von MTIC/VAT-Fraud und Ermittlungsbezug vgl. Europäisches Parlament (EPRS), ‚Filling the gap: The EU’s fight against VAT fraud‘, 2025.

[10] Zur Missbrauchsanfälligkeit bestimmter Zollverfahren (u.a. CP 42 00) und zur Verbindung mit VAT-Fraud vgl. Europol, The Other Side of the Coin – Analysis of Financial and Economic Crime, 2022, S. 36 f..

[11] Grundmechanismus und Beschreibung des VAT Carousel Fraud vgl. Europäische Kommission (DG TAXUD), ‚VAT Carousel Fraud‘ (Online).

[12] Zu § 370 AO (Steuerhinterziehung) und zur Systematik der Steueranmeldung (§ 168 AO) siehe jeweils gesetze-im-internet.de.

[13] § 372 AO (Bannbruch), Online-Fassung: gesetze-im-internet.de.

[14] § 373 AO (Schmuggel), Online-Fassung: gesetze-im-internet.de.

[15] § 374 AO (Steuerhehlerei), Online-Fassung: gesetze-im-internet.de.

[16] §§ 26a, 26c UStG (Strafvorschriften), Online-Fassung: gesetze-im-internet.de.

[17] Zum MTIC/VAT-Fraud und zur EU-weiten Bekämpfung vgl. Europäische Kommission (DG TAXUD), ‚VAT Carousel Fraud‘ (Online), zuletzt abgerufen am 19.01.2026; sowie Europol, ‚MTIC (Missing Trader Intra Community) fraud‘ (Online).

[18] Beispielhafte nationale Befugnisnorm: § 10 ZollVG (Prüfung von Waren, Beförderungsmitteln und Unterlagen), Online-Fassung: gesetze-im-internet.de.

[19] Zur Bedeutung der USt-IdNr. im Kontext der Steuerbefreiung und als Prüfungs-/Risikofaktor vgl. EuGH, Urt. v. 27.09.2012 – C-587/10 (VSTR), EU:C:2012:592; sowie die Quick-Fixes-Richtlinie (EU) 2018/1910 und Durchführungsverordnung (EU) 2018/1912 (jeweils ABl. EU).

[20] EuGH, Urt. v. 06.07.2006 – C-439/04, C-440/04 (Kittel/Recolta), EU:C:2006:446; EuGH, Urt. v. 18.12.2014 – C-131/13 u.a. (Italmoda), EU:C:2014:2455; § 25f UStG (Versagung Vorsteuerabzug), gesetze-im-internet.de.

[21] § 25f UStG (Versagung der Steuerbefreiung/Vorsteuer bei Beteiligung an Steuerhinterziehung), abrufbar über gesetze-im-internet.de, zuletzt abgerufen am 19.01.2026; unionsrechtlicher Hintergrund u.a. EuGH, Urt. v. 06.07.2006 – C-439/04 und C-440/04 (Kittel/Recolta), EU:C:2006:446.

[22] Definition und Grundmechanismus: Europäische Kommission (DG TAXUD), ‚VAT Carousel Fraud‘ (Online).

[23] Überblick über Rollen (missing trader, buffer, broker) und typische Abläufe vgl. Europol, ‚MTIC (Missing Trader Intra Community) fraud‘ (Online).

[24] Zur aktuellen Lage und zu ‚service-/intangible goods‘ (u.a. VoIP) sowie zu Reverse-Charge als Gegenmaßnahme vgl. Europol, The Other Side of the Coin, 2022, S. 37–40.

[25] Einordnung und Bedeutung im EU-Kontext: Europäische Kommission (DG TAXUD), ‚VAT Carousel Fraud‘ (Online), zuletzt abgerufen am 19.01.2026; Europäisches Parlament, Briefing ‚Missing Trader Intra-Community Fraud‘ (2021) sowie EPRS-Überblick zur Bekämpfung von VAT fraud (2025).

[26] Zur Beschreibung des Missbrauchs von Customs Procedure 42 00 und der Verknüpfung von Importbetrug und VAT fraud vgl. Europol, The Other Side of the Coin, 2022, S. 36 f..

[27] Überblick zu Maßnahmen gegen VAT carousel fraud (u.a. administrative cooperation, Transparenzregeln für Zahlungsdienstleister, digitale Meldesysteme) vgl. Europäische Kommission (DG TAXUD), ‚VAT Carousel Fraud‘ (Online).

[28] Zu aktuellen Mustern (u.a. ‚service-/intangible goods‘) und zur Anpassungsfähigkeit von MTIC-Strukturen vgl. Europol, The Other Side of the Coin – Analysis of Financial and Economic Crime, 2022, S. 37–40.

[29] § 13b UStG (Reverse-Charge – je nach Tatbestand) und § 25f UStG (Versagung bei Beteiligung an Steuerhinterziehung), jeweils Online-Fassung über gesetze-im-internet.de.

[30] BGH, Beschl. v. 08.02.2011 – 1 StR 24/10 (Umsatzsteuerkarussell; Vorsteuer; Bestimmtheitsgrundsatz), Volltext z.B. über hrr-strafrecht.de.

[31] BGH, Beschl. v. 01.10.2013 – 1 StR 312/13 (Umsatzsteuerhinterziehung durch Umsatzsteuerkarusselle; unionsrechtskonforme Auslegung), Volltext z.B. über hrr-strafrecht.de.

[32] BGH, Urt. v. 15.05.2018 – 1 StR 159/17 (CO2-Zertifikate/karussellartige Struktur), Volltext über juris.bundesgerichtshof.de.

[33] BGH, Beschl. v. 04.09.2013 – 1 StR 374/13 (Einfuhrumsatzsteuer; Vorsteuerabzug; strafrechtliches Kompensationsverbot), Volltext über juris.bundesgerichtshof.de bzw. hrr-strafrecht.de.

[34] BGH, Urt. v. 17.10.2023 – 1 StR 151/23 (u.a. Steuerhinterziehung/Schmuggelkonstellation im Einfuhrkontext), Volltext z.B. über dejure.org/hrr-strafrecht.de.

[35] EuGH, Urt. v. 06.07.2006 – C-439/04 und C-440/04 (Kittel/Recolta), EU:C:2006:446; EuGH, Urt. v. 18.12.2014 – C-131/13, C-163/13, C-164/13 (Italmoda), EU:C:2014:2455.

[36] EuGH, Urt. v. 27.09.2007 – C-409/04 (Teleos), EU:C:2007:548; EuGH, Urt. v. 27.09.2012 – C-587/10 (VSTR), EU:C:2012:592.

[37] EuGH, Urt. v. 26.02.2013 – C-617/10 (Åkerberg Fransson), EU:C:2013:105; EuGH, Urt. v. 20.03.2018 – C-524/15 (Menci), EU:C:2018:197; ausführlich vgl. www.steuerrecht.com: ne bis in idem

[38] EuGH, Urt. v. 08.09.2015 – C-105/14 (Taricco), EU:C:2015:555; EuGH, Urt. v. 05.12.2017 – C-42/17 (M.A.S./M.B. – Taricco II), EU:C:2017:936.

[39] BGH, Beschl. v. 04.09.2013 – 1 StR 374/13 (EUSt und Vorsteuer; Kompensationsverbot).

[40] EuGH, Urt. v. 06.07.2006 – C-439/04 und C-440/04 (Kittel/Recolta), EU:C:2006:446, EUR-Lex.

[41] EuGH, Urt. v. 12.01.2006 – C-354/03 u.a. (Optigen u.a.), EU:C:2006:16, EUR-Lex.

[42] EuGH, Urt. v. 21.06.2012 – C-80/11 und C-142/11 (Mahagében und Dávid), EU:C:2012:373, EUR-Lex.

[43] EuGH, Urt. v. 27.09.2007 – C-409/04 (Teleos), EU:C:2007:548, EUR-Lex.

[44] EuGH, Urt. v. 27.09.2012 – C-587/10 (VSTR), EU:C:2012:592, EUR-Lex.

[45] EuGH, Urt. v. 18.12.2014 – C-131/13 u.a. (Italmoda), EU:C:2014:2455, EUR-Lex.

[46] EuGH, Urt. v. 26.02.2013 – C-617/10 (Åkerberg Fransson), EU:C:2013:105; EuGH, Urt. v. 20.03.2018 – C-524/15 (Menci), EU:C:2018:197 (jeweils EUR-Lex).

[47] EuGH, Urt. v. 08.09.2015 – C-105/14 (Taricco), EU:C:2015:555; EuGH, Urt. v. 05.12.2017 – C-42/17 (M.A.S./M.B., Taricco II), EU:C:2017:936 (EUR-Lex).

[48] BGH, Beschl. v. 04.09.2013 – 1 StR 374/13, juris.bundesgerichtshof.de.

[49] BGH, Beschl. v. 08.02.2011 – 1 StR 24/10; BGH, Beschl. v. 01.10.2013 – 1 StR 312/13 (Volltexte u.a. über hrr-strafrecht.de).

[50] BGH, Urt. v. 15.05.2018 – 1 StR 159/17, juris.bundesgerichtshof.de.

[51] BGH, Urt. v. 17.10.2023 – 1 StR 151/23, Volltext u.a. über dejure.org/hrr-strafrecht.de.